interpretacja 197

Rodzaj dokumentu interpretacja indywidualna

Sygnatura                PD-03-4.3120.8.14.2021.GK

Data                         2021.12.27

Autor                       Prezydent Miasta Krakowa

Istota interpretacji Podatek od nieruchomości – stawki preferencyjne (uchwałowe) dla ogrodów zoologicznych

Z interpretacji indywidualnej usunięto dane identyfikujące wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji zgodnie z art. 14i § 3 w związku z art. 14j § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).

Osoba odpowiedzialna za wyłączenie powyższych danych: Grzegorz Kasprzak

 

INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PODATKOWA

 

Działając na podstawie art. art. 14b § 1 w zw. z art. 14j § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 18 października 2021 r. (data wpływu), uzupełnionego w dniu 12 listopada 2021r. o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości

uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego

1. w zakresie pytania pierwszego jest nieprawidłowe

2. w zakresie pytania drugiego jest nieprawidłowe

3. w zakresie pytania trzeciego jest prawidłowe

 

UZASADNIENIE

 

I

W dniu 18 października 2021 r. do Prezydenta Miasta Krakowa wpłynął wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości.

Wnioskodawca przedstawił opis zaistniałego stanu faktycznego, w którym podał, że jest fundacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2020 r., poz. 2167 ze zm., dalej „u.f.”).

Fundacja jest wpisana do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla Krakowa-Śródmieścia, XI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (...).

Fundacja prowadzi ogród zoologiczny w Krakowie (dalej „ZOO”). Celem działania Fundacji jest m.in.:

- zachowanie zwierząt fauny krajowej i egzotycznej, ze szczególnym uwzględnieniem gatunków ginących i zagrożonych wyginięciem;

- ekspozycja zwierząt;

- działalność dydaktyczna w zakresie biologii hodowanych gatunków.

Fundacja jest również wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS (pod tym samym numerem), ponieważ prowadzi działalność gospodarczą wspomagającą działalność statutową. Zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców KRS, przedmiotem przeważającej działalności Fundacji jest działalność ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz obszarów i obiektów ochrony przyrody (PKD 91.04.Z).

ZOO jest średniej wielkości ogrodem zoologicznym. Fundacja eksponuje obecnie w ZOO ponad 1400 sztuk zwierząt, przedstawicieli około 270 gatunków. ZOO zlokalizowane jest w Lesie Wolskim - parku leśnym, unikalnym w dużych aglomeracjach miejskich.

Eksponowane przez Fundację zwierzęta udostępnione są do oglądania właściwie bez żadnych ograniczeń dla publiczności. Powoduje to, że ekspozycja jest bardzo popularną atrakcją dla mieszkańców Krakowa oraz osób przyjezdnych, co z kolei przekłada się na znaczną liczbę odwiedzających ZOO. To natomiast, w połączeniu ze słabym skomunikowaniem ZOO z resztą miasta (prowadzi do niego tylko jedna droga), wiąże się ze znacznymi utrudnieniami w ruchu drogowym w okolicy ZOO. Spora część odwiedzających przybywa do ZOO samochodami osobowymi. Wobec tego Fundacja podejmuje szeroko zakrojone starania, aby dojazd do ZOO był jak najbardziej dogodny, a także aby samochody osób odwiedzających ZOO nie stanowiły problemu dla okolicznych mieszkańców.

Jednym z działań, które podjęła Fundacja w celu usprawnienia komunikacji w obrębie drogi dojazdowej do ZOO jest zapewnienie optymalnej liczby miejsc postojowych dla samochodów osobowych. W tym celu Fundacja, na podstawie umów dzierżawy nieruchomości, dzierżawi od Miasta Krakowa nieruchomości gruntowe położone w obrębie (...) u zbiegu ulic (...), objęte księgą wieczystą nr (...) (dalej również „Nieruchomość”).

Na podstawie zawartych przez Fundację z Gminą Miejską Kraków umów dzierżawy na cel obsługi Lasu Wolskiego wraz z dojazdem ulicą (...) w skład Nieruchomości wchodzą:

- część działki (...), tj. 24.465m2 z całkowitej pow. 46.112m2

- część działki (...) o powierzchni 555 m2.

Do 2015 r. na Nieruchomości znajdował się parking pozwalający zapewnić miejsce postoju dla ok. 180 samochodów jednocześnie. Ze względu na nieodpowiadającą potrzebom ZOO pojemność tego parkingu, Fundacja zdecydowała się na jego rozbudowę. Na mocy decyzji nr (...) z dnia (...) 2013 r., znak (...), Prezydent Miasta Krakowa zatwierdził przedstawiony przez Fundację projekt budowlany i udzielił Fundacji pozwolenia na budowę dla zamierzenia budowlanego „rozbudowa parkingu wraz z budową odwodnienia do zbiorników retencyjnych, budową drogi technologicznej, rozbudową i przebudową instalacji energetycznej, przy ul. (...) w Krakowie, dz. Nr (...) obr. (...)”.

Rozbudowę parkingu zdecydowano się zlecić podmiotowi zewnętrznemu. W tym celu 19 stycznia 2015 r. Fundacja zawarła ze spółką (...) sp. j. (dalej „Spółka”) umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym (dalej „Umowa PPP”).

Na podstawie Umowy PPP Spółka zobowiązała się do realizacji przedsięwzięcia polegającego na rozbudowie i eksploatacji parkingu dla samochodów przy ul. (...) w Krakowie (działka (...), obr. (...)), za wynagrodzeniem polegającym na prawie do pobierania pożytków z Nieruchomości. Fundacja zobowiązała się natomiast do współdziałania ze Spółką w osiągnięciu celu przedsięwzięcia, poprzez wniesienie wkładu własnego w postaci prawa do używania i pobierania pożytków z Nieruchomości.

Zgodnie z postanowieniami Umowy PPP, Spółka rozbudowała dotychczasowy parking. W trakcie robót budowlanych, które trwały od 19 stycznia 2015 r. do 21 kwietnia 2015 r., powstała nowa część placu postojowego, która może pomieścić ok. 280 samochodów jednocześnie. Łącznie plac postojowy (składający się ze starej i nowej części) może zapewnić miejsce do postoju dla ok. 460 samochodów (dalej: „Parking”). Parking został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Fundacji i Fundacja dokonuje od niego odpisów amortyzacyjnych. Co istotne, to Fundacja była stroną postępowań administracyjnych związanych z rozbudową starej części Parkingu (w szczególności to Fundacja była podmiotem, w stosunku, do którego wydano pozwolenie na budowę).

Parking wyłożony jest w dwóch miejscach kostką brukową (w starej części przy wjeździe od strony ul. (...) oraz u zwieńczenia nowej części od strony zbiornika retencyjnego). Pozostała część Parkingu jest natomiast utwardzonym gruntem, który wysypany został szutrem. Parking otoczony jest krawężnikami. Nową część Parkingu zaopatrzono w system odprowadzania wody.

Decyzją nr (....) z dnia (...) 2015 r., znak (...), Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił Fundacji pozwolenia na użytkowanie obiektu będącego przedmiotem wspomnianej inwestycji.

W dniu (...) 2015 r. Prezydent Miasta Krakowa wydał decyzję nr (...), znak (...), którą zmienił dane ewidencyjne dla obr. (...), jednostka ewidencyjna (...), w ten sposób, że na działce nr (...) zostały ujawnione następujące użytki gruntowe, które wg rejestru gruntów wynoszą aktualnie:

- Ti o pow. 14.054 m2;

- RIIIa o pow. 32.058 m2.

W wyniku tej zmiany część Nieruchomości będąca przedmiotem Umowy PPP została sklasyfikowana w ten sposób, że:

- grunty znajdujące się pod Parkingiem oznaczone zostały jako Ti, czyli inne tereny komunikacyjne;

- grunty pozostałe oznaczone zostały jako RIIIa, czyli grunty orne.

Zgodnie z Umową PPP, w terminie 14 dni od daty uzyskania ostatecznego pozwolenia na użytkowanie Parkingu Fundacja przekazała Spółce prawo do używania i pobierania pożytków z Nieruchomości. Prawo to przysługuje Spółce do 31 października 2024 r.

Teren przekazany Spółce w ramach Umowy PPP wynosi 24.465 m2, przy czym:

- powierzchnia 14.054 m2 jest wykorzystywana przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym udostępnianiu samochodom osobowym niestrzeżonego miejsca postojowego (dalej „Powierzchnia Wykorzystywana”),

- powierzchnia 10.411 m2 to tereny zielone, na których Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne RIIIa (dalej „Tereny Zielone ), co jest zgodne z aktualnym wypisem z rejestru gruntów i stanem faktycznym z użytkowania terenu.

Powierzchnia Wykorzystywana oraz w/wymienione Tereny Zielone stanowią łącznie część działki (...) o powierzchni 24.465 m2 (przy czym powierzchnia całej działki (...) będącej we władaniu Fundacji na podstawie umowy użyczenia z dnia 24-06-2002r. wraz z aneksami oraz umowami dzierżawy nieruchomości z dnia 09-08-2012r. i z dnia 06-08-2014r. wynosi 46.112 m2). Zgodnie z decyzją nr (...) z dnia (...) 2015r. całość działki (...) sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków w następujący sposób Ti o powierzchni 1,4054ha co odpowiada Powierzchni Wykorzystywanej na cel parking, oraz grunty orne o powierzchni 3,2058ha. Grunty orne RIIIa obejmują powierzchnię 10.411m2 udostępnionych spółce w ramach umowy PPP - Tereny Zielone. Tereny Zielone na gruntach RIIIa analogicznie jak całość działki oznaczona w ewidencji gruntów jako RIIIa są użytkowane jako łąki regularnie koszone.

Na podstawie Umowy PPP Fundacja przeniosła na Spółkę prawo do używania Parkingu i pobierania z niego korzyści. Podatnikiem podatku od nieruchomości jest Fundacja. Zgodnie z postanowieniami Umowy PPP, Spółka zobowiązana jest natomiast do uiszczania wszelkich należności publicznoprawnych związanych z posiadaniem i korzystaniem z Parkingu, w szczególności do opłacania podatku od nieruchomości (dalej „Podatek”). Co istotne, Umowa PPP stanowi, że Spółka może korzystać z ulg i zwolnień przewidzianych prawem powszechnym lub lokalnym na zasadach ogólnych.

Obecnie Fundacja na podstawie Indywidualnej Interpretacji Podatkowej nr PD-03- 1.3120.8.9.2016.GK z dnia 10.05.2016r. przyjmuje, że:

- Parking stanowi budowlę związaną z działalnością gospodarczą, opodatkowaną stawką Podatku wynoszącą 2%;

- część działki (...), która stanowi przedmiot Umowy PPP, tj. Powierzchnia Wykorzystywana oraz Tereny Zielone stanowią grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, opodatkowane stawką Podatku wynoszącą 0,99 zł za 1m2,

Fundacja w związku z postanowieniami ugodowymi zawartymi ze spółką (...), z którą to spółką Fundację łączy umowa o PPP, zgodziła się wystąpić do Prezydenta Miasta Krakowa z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w związku z wątpliwościami podnoszonymi przez Spółkę. Powzięte wątpliwości co do stosowanego dotychczas sposobu opodatkowania Nieruchomości mogą być również uzasadnione wprowadzeniem stawek preferencyjnych dedykowanych ogrodom zoologicznym powołanych w Uchwale nr XLV/1201/20 Rady Miasta Krakowa z 16 września 2020 roku.

Uzupełniając zaistniały stan faktyczny, w piśmie z 5 listopada 2021r. (doręczonym w dniu 12 listopada 2021r.) Wnioskodawca podał, że (...) Sp. j. nie prowadzi działalności gospodarczej oznaczonej kodem PKD 91.04.Z (działalność ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz obszarów i obiektów ochrony przyrody). Ponadto na podstawie danych zawartych w KRS Spółki (...) (nr (...)) należy stwierdzić, że na działce zajętej na parking opisany we wniosku Spółka prowadzi działalność oznaczoną kodem PKD 52.21.Z (działalność usługowa wspomagająca transport lądowy).

 

II

W związku z powyższym Wnioskodawca zwrócił się o wykładnię przepisów

- art. 2 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm. (dalej „u.p.o.l.”);

- art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 333 ze zm. (dalej „u.p.r.”);

- § 1 ust. 1 pkt 1 lit c i pkt 3 lit c uchwały nr XLV/1201/20 Rady Miasta Krakowa z dnia 16 września 2020 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (dalej „Uchwała”).

poprzez odpowiedzi na następujące pytania:

1) czy Parking stanowi budowlę związaną z prowadzeniem ogrodów zoologicznych?

2) czy Powierzchnia Wykorzystywana stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych?

3) czy Tereny Zielone, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunt orny (RIIIa), których ani Fundacja ani Spółka nie wykorzystuje i nie zamierza wykorzystywać w przyszłości do prowadzenia działalności gospodarczej, są wyłączone od opodatkowania Podatkiem?

 

III

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym,

Ad 1: Parking stanowi budowlę związaną z prowadzeniem ogrodów zoologicznych.

Ad 2: Powierzchnia Wykorzystywana stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych.

Ad 3: Tereny Zielone, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunt ornych (RIIIa), których Spółka nie wykorzystuje i nie zamierza wykorzystywać w przyszłości do prowadzenia działalności gospodarczej, są wyłączone od opodatkowania Podatkiem.

 

IV

Uzasadniając stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 Wnioskodawca podał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu Podatkiem podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek Podatku, z tym, że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budowli - 2% ich wartości.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. opodatkowaniu Podatkiem podlegają grunty. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek Podatku, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,99 zł od 1 m2 powierzchni.

Organem kompetentnym do ustalania wysokości stawek Podatku na terenie Miasta Krakowa jest Rada Miasta Krakowa (dalej również „Rada”).

Co do zasady, zgodnie z odpowiednimi uchwałami podjętymi przez Radę:

- stawka Podatku dla budowli wynosi 2% ich wartości,

- stawka Podatku dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, wynosi 0,99 zł od lm2 powierzchni.

Od powyższych zasad wprowadzono jednak wyjątki.

Zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 3 lit. c Uchwały, od budowli związanych z prowadzeniem ogrodów zoologicznych - stawka Podatku wynosi rocznie 0,1 % ich wartości. Natomiast zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c Uchwały, od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych stawka Podatku wynosi rocznie 0,30 zł od 1 m2 powierzchni.

Zgodnie z prezentowanym stanowiskiem preferencyjnymi stawkami Podatku wprowadzonymi przez Radę na mocy Uchwały powinien być objęty zarówno Parking (budowla), jak i Powierzchnia Wykorzystywana (grunt).

Wykładnia językowa § 1 ust. 1 pkt 3 lit. c Uchwały prowadzi do wniosku, że omawiana regulacja odnosi się do wszystkich budowli, które choćby w sposób pośredni wiążą się z prowadzeniem ogrodów zoologicznych.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że ani w u.p.o.l., ani w Uchwale nie zdefiniowano pojęcia „budowli związanej z prowadzeniem ogrodu zoologicznego”.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl):

- pojęcie „związane” oznacza „wiążąc, połączyć kilka rzeczy” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/zwi%C4%85zane.html, dostęp 28 lipca 2021 r.),

- synonimem słowa „związany” jest słowo „zależny”; przez słowo „zależny” należy z kolei rozumieć „uwarunkowany czymś” lub „taki, który jest podporządkowany komuś lub czemuś”( https://sjp.pwn.pl/slowniki/zale%C5%BCny.html, dostęp na 28 lipca 2021 r.),

- pojęcie „prowadzić” oznacza m.in. „być odpowiedzialnym za funkcjonowanie i przebieg czegoś, zajmować się czymś”( https://sjp.pwn.pl/szukaj/prowadzenie.html, dostęp na 28 lipca 2021 r.) .

Uwzględniając wykładnię językową pojęć tworzących wyrażenie „budowla związana z prowadzeniem ogrodów zoologicznych” należy uznać, że budowlami związanymi z prowadzeniem ogrodów zoologicznych są wszystkie budowle, które (choćby pośrednio) związane są z działalnością ogrodu zoologicznego. Co istotne, wykładnia przedmiotowego pojęcia prowadzi do wniosku, że budowlami związanymi z prowadzeniem ogrodów zoologicznych nie są tylko te obiekty, bez których funkcjonowanie ogrodu byłoby niemożliwe. W szczególności brak jest podstaw do zawężania zakresu tego pojęcia wyłącznie do budowli znajdujących na terenie samego ogrodu zoologicznego. W ocenie Wnioskodawcy użyte w Uchwale określenie obejmuje całą infrastrukturę związaną z prowadzeniem ogrodu zoologicznego, tj. taką, która jest wykorzystywana dla potrzeb funkcjonowania ogrodu zoologicznego.

Należy w tym miejscu wskazać na wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadę racjonalnego prawodawcy. Zgodnie z nią, jeżeli podmiot tworzący określony przepis prawa powszechnie obowiązującego decyduje się na przyjęcie określonego jego brzmienia, to robi to celowo. Nie można więc contra legem wywodzić znaczenia słów użytych w przepisie w sposób odmienny niż jest to w nim zapisane.

Wobec powyższego, preferencyjną stawkę podatku od nieruchomości wynikającą z § 1 ust. 1 pkt 3 lit. c Uchwały można zastosować do wszelkich budowli, które związane są, choćby pośrednio, z funkcjonowaniem ogrodów zoologicznych, w tym do Parkingu.

Dokonując wykładni postanowień Uchwały warto również pomocniczo odwołać się do rozwiązań interpretacyjnych, które przyjęto na gruncie przepisów przewidujących zwolnienie lotnisk od Podatku. Rozwiązania te znajdą również zastosowanie przy interpretacji pojęcia „grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych”, użytego w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c Uchwały.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. od Podatku zwolnione są budynki, budowie i zajęte pod nie grunty na obszarze części lotniczych lotnisk użytku publicznego.

Przepis ten niejednokrotnie wzbudzał wątpliwości interpretacyjne. W szczególności brak było zgody co do tego, czy przez pojęcie „zajętych pod nie gruntów” należy rozumieć tylko te grunty, które zajęte są pod budowle i budynki znajdujące się na lotniskach, czy też wszystkie grunty zajęte pod części lotnicze lotnisk. Ponieważ w praktyce pojawiały się wątpliwości, jak rozumieć sformułowanie „grunty zajęte pod budynki i budowle”, do Sejmu RP wpłynął projekt nowelizacji ustawy u.p.o.l. (Druk sejmowy nr 1228 Poselski projekt ustawy o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 25 maja 2021 r.; projekt w III czytaniu został przyjęty przez Sejm RP i w dniu 9 lipca 2021 r. przekazany Prezydentowi RP i Marszałkowi Senatu (stan na 28 lipca 2021 r.)), której celem jest doprecyzowanie przepisu i wyeliminowanie ewentualnych wątpliwości interpretacyjnych. Po doprecyzowaniu przepis otrzyma brzmienie: „zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle na obszarze części lotniczych lotnisk użytku publicznego”. Jak czytamy w uzasadnieniu do tego projektu, niewłaściwa interpretacja omawianego przepisu:

„pojawia się ze względu na niejednoznaczność przepisu, pomimo tego, że zgodnie z poprawną jego interpretacją - sam fakt wpisania lotniska do rejestru lotnisk cywilnych upoważnia do traktowania tego obiektu jako budowli i nie ma znaczenia czy grunt jest zabudowany>, czy nie, gdyż cała powierzchnia objęta granicą lotniska jest budowlą. Projektowana ustawa zmierza do tego, by przepisy ustawy jasno i jednoznacznie stanowiły, że zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają wszelkie grunty, budynki i budowle na obszarze części lotniczych lotnisk użytku publicznego w tym również te grunty, które nie są zajęte przez budynki i budowle znajdujące się na tym obszarze”.

Należy podkreślić, że planowana nowelizacja ma mieć charakter doprecyzowujący i ma doprowadzić do wyeliminowania ewentualnych wątpliwości. Nie będzie ona miała charakteru prawotwórczego. W uzasadnieniu do zmian czytamy:

„przepisy dotyczące lotnisk brzmiałyby w analogiczny sposób, jak przepisy dotyczące kolei, stowarzyszeń, czy muzeów. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt la, pkt 5, czy pkt 7 ustawy zwalnia się z podatku: „1) grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym (...) ”, „la) grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków. ”, „5) grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu czy też „7) grunty i budynki we władaniu muzeów rejestrowanych”. Zastosowana w wyżej wymienionych przepisach konstrukcja „grunty, budynki i budowie” byłaby zatem zastosowana także w zakresie lotnisk. Bez żadnych wątpliwości zwolniony od podatku od nieruchomości byłby zatem po tej korekcie cały obszar części lotniczych lotnisk użytku publicznego i nie byłoby żadnych podstaw, by uważać, że zwolnieniu podlegać powinny tylko budynki i budowle na tym terenie oraz grunty, na których te budynki stoją”.

Uzasadnienie wskazuje na konsekwencję ustawodawcy co do sposobu formułowania tworzonych przez niego przepisów. Prowadzi to do wniosku, że pojęcia wskazujące na określony obszar, czy też przedmiot działalności podatnika powinny być na gruncie u.p.o.l. rozumiane jako całość tego obszaru lub przedmiotu.

Z opisanych powyżej względów, w opinii Wnioskodawcy, przez „budowle związane z prowadzeniem ogrodów zoologicznych” należy rozumieć wszystkie budowle, które związane są z funkcjonowaniem ogrodu zoologicznego. Natomiast przez „grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych” należy rozumieć całość obszaru zajętego na działalność ogrodu zoologicznego, w tym również Powierzchnię Wykorzystywaną jako nieodłączny i istotny element całej infrastruktury umożliwiającej funkcjonowanie ZOO.

Warto w tym miejscu przytoczyć wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 marca 2018 r„ sygn. akt I SA/Ke 23/18, w którym sąd zdefiniował pojęcie „zajęcia” gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej w konkretnym, szczegółowym zakresie (w przedmiotowej sprawie działalność gospodarcza ma być prowadzona w zakresie ogrodów zoologicznych). W wyroku tym sąd stwierdził, że:

„Organy nie dokonały bowiem ustaleń faktycznych w zakresie okoliczności, czy znajdujące się w budynku hali sportowej wielofunkcyjnej pomieszczenia o szczególnym przeznaczeniu są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie kultury fizycznej i sportu.

Jeżeli bowiem brak takich pomieszczeń (np. toalety, łazienki, szatnie) powodowałyby niemożność wykorzystania nieruchomości na cele kultury fizycznej i sportu, należy przyjąć, iż są one zajęte na prowadzenie tej działalności (...)

W przekonaniu Sądu pojęcie «zajęte na prowadzenie działalności w zakresie kultury fizycznej i sportu» odnoszące się do nieruchomości, w realiach niniejszej sprawy odnosi się nie tylko do tych części nieruchomości, na których faktycznie wykonuje się konkretne czynności, powodujące realizację celów działalności, ale także wszystkie te elementy powierzchni, które w świetle przepisów obowiązującego prawa są niezbędne do uruchomienia i prowadzenia tej działalności”.

Odnosząc powyższe wnioski do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy uznać, że Powierzchnia Wykorzystywana jest niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych. Gdyby na wskazanym gruncie nie powstał Parking, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych (m.in. ekspozycja zwierząt dla odwiedzających) byłoby wysoce utrudnione ze względu na fakt, że większość osób odwiedzających ZOO dociera do niego samochodem.

Pojęcie gruntu „zajętego” na działalność gospodarczą analizował również NSA w wyroku z dnia z dnia 27 maja 2021 r., sygn. akt III FSK 10/21:

„Jak słusznie wskazano w powołanych powyżej orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez pojęcie gruntów «zajętych» na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. (...) Decydujące dla ustalenia "zajęcia" znaczenie ma faktyczne ich wykorzystywanie”.

Należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Fundacja faktycznie wykorzystuje wskazany grunt (Powierzchnię Wykorzystywaną) na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych. Udostępnianie miejsc postojowych na Parkingu osobom przyjeżdżającym do ZOO ściśle wiąże się z celami statutowymi Fundacji, m.in. pozwala na edukowanie osób odwiedzających w zakresie biologii hodowanych gatunków. Nie ma w tym zakresie znaczenia, że budowa i obsługa Parkingu zostały powierzone na podstawie Umowy PPP podmiotowi trzeciemu, jakim jest Spółka.

Z tego względu, w opinii Fundacji, Powierzchnia Wykorzystywana stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych w rozumieniu przepisów Uchwały.

Parking natomiast stanowi budowlę związaną z prowadzeniem ogrodu zoologicznego (ZOO). Jak była o tym mowa, Parking powstał w celu zapewnienia stosownej liczby miejsc postojowych dla odwiedzających ZOO. Bez Parkingu odwiedzenie ZOO, ze względu na ograniczone możliwości dotarcia do ZOO w sposób inny niż samochodem osobowym, byłoby znacznie utrudnione dla zwiedzających.

Parking wydzierżawiony Fundacji przez Gminę Miejską Kraków na cele obsługi Lasu Wolskiego jest związany również z prowadzeniem ZOO w dwojaki sposób:

- po pierwsze stanowi on narzędzie służące do realizacji celów statutowych Fundacji. Jednym z nich jest bowiem prowadzenie działalności w zakresie ekspozycji zwierząt. Ekspozycja ta wiąże się z koniecznością jej odbioru przez publiczność. Skoro więc Parking zapewnia możliwość odwiedzenia ZOO przez większą ilość gości, to jest on wykorzystywany przez Fundację do realizacji jej celów statutowych;

- po drugie, Parking związany jest z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Fundacja prowadzi sprzedaż biletów wstępu do ZOO oraz pobiera inne opłaty. Dzięki Parkingowi wzrosła liczba osób odwiedzających ZOO, w związku z czym rosną dochody Fundacji z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (przeznaczane na realizację działalności statutowej).

O tym, że Parking jest wykorzystywany do prowadzenia przez Fundację ZOO (pomimo tego, że wybudowanie i obsługa Parkingu zostały zlecone podmiotowi zewnętrznemu, czyli Spółce) świadczy również to, że:

- Parking został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Fundacji i Fundacja dokonuje od niego odpisów amortyzacyjnych;

- Fundacja była stroną postępowań administracyjnych, których przedmiotem był Parking (przede wszystkim to Fundacja była stroną w postępowaniu w przedmiocie wydania pozwolenia na budowę nowej części Parkingu);

- na wykorzystywanie Parkingu do celów prowadzenia ZOO wskazuje również oznakowanie Parkingu i zamieszczanie informacji o Parkingu na stronie internetowej ZOO ((...)/, dostęp na 28 lipca 2021 r.): „na ulicy (...) znajduje się nowo wybudowany parking na 480 samochodów, z którego można oglądać piękną panoramę Krakowa. Znajduje się on w odległości około 1 km od naszego ZOO”;

- znaki drogowe znajdujące się przy jedynej drodze dojazdowej do ZOO, które informują o Parkingu, wskazują na to, że Parking służy do obsługi samochodów gości odwiedzających ZOO (na znaku D-18, poza literą „P”, znajduje się również dopisek „ZOO”). Przy drodze (na skrzyżowaniu ulic (...) i (...)) znajduje się również (ustawiona w tym miejscu z inicjatywy Spółki) tablica świetlna informująca o dostępności miejsc postojowych na Parkingu. Tablica ta opatrzona jest podpisem „PARKING ZOO”;

- kluczowym czynnikiem, który przesądza o powiązaniu budowli Parkingu z prowadzeniem ZOO, jest też cel, w jakim Parking został wybudowany. Decyzja o wybudowaniu Parkingu została podjęta z konieczności zapewnienia odpowiedniej ilości miejsc postojowych osobom odwiedzającym ZOO. Podkreślić należy, że z Parkingu korzystają goście ZOO. Należy zatem stwierdzić, że powstanie Parkingu uwarunkowane było istnieniem ZOO. Parking stanowi istotny element pozwalający na prawidłowe funkcjonowanie ZOO.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Parking stanowi budowlę związaną z prowadzeniem ogrodu zoologicznego, a tym samym zgodnie z Uchwałą podlega opodatkowaniu Podatkiem z zastosowaniem stawki 0,1% jego wartości.

Natomiast Powierzchnia Wykorzystywana stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych, w związku z czym powinien on być opodatkowany stawką Podatku wynoszącą 0,30 zł od 1 m2 powierzchni.

Uzasadniając stanowisko w zakresie pytania nr 3 Wnioskodawca podał, że jak wynika ze stanu faktycznego wniosku, Tereny Zielone stanowią część działki (...) ujawnionej w ewidencji jako grunt omy - RIIIa. Jest to zatem grunt sklasyfikowany jako użytek rolny.

Artykuł 2 ust. 2 u.p.o.l. stanowi, że opodatkowaniu Podatkiem nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym użytki rolne podlegają opodatkowaniu Podatkiem tylko jeżeli są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza.

Bez wątpienia sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę nie przesądza o kwalifikacji całego gruntu jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, nawet jeżeli jego część nie jest w ten sposób wykorzystywana. Kwestia ta została wyjaśniona przez Trybunał Konstytucyjny (dalej „TK”) w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19.

TK orzekł, że art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W wyroku tym TK argumentował, że:

„W ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.1. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ”.

W związku z powyższym sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę bez wątpienia nie przesądza o tym, że cały grunt podlega opodatkowaniu Podatkiem jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli w rzeczywistości tylko część tego gruntu jest faktycznie wykorzystywana do celów związanych z prowadzeniem tej działalności.

W stanie faktycznym stanowiącym przedmiot wniosku ma miejsce właśnie taka sytuacja - aktualnie Spółka wykorzystuje jedynie część gruntu stanowiącego Nieruchomość (Powierzchnię Wykorzystywaną) do prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast Tereny Zielone nie są wykorzystywane w sposób bezpośredni przez Spółkę do celów gospodarczych, tj. Spółka nie parkuje tam pojazdów.

Podobne stanowisko TK wyraził również w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, w którym stwierdził, że:

„Z tego względu, zdaniem Trybunału, samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą”.

W przytoczonych wyrokach TK zwraca szczególną uwagę na faktyczny sposób wykorzystania opodatkowanego gruntu, co stanowi warunek pozwalający na opodatkowanie gruntu Podatkiem jako gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przedstawionym wyżej stanie faktycznym częścią gruntu faktycznie wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę jest jedynie teren Parkingu (czyli Powierzchnia Wykorzystywana). W związku z tym jedynie część gruntu zajęta na Parking mogłaby podlegać opodatkowaniu Podatkiem według zasad właściwych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (z uwzględnieniem stanowiska Fundacji dotyczącego pytania nr 2).

Również NSA często wypowiadał się w kwestii opodatkowania gruntów posiadanych przez przedsiębiorców. Przykładowo w wyroku z dnia 19 maja 2021 r., sygn. III FSK 3449/21, NSA stwierdził, że:

„Ustawodawca podatkowy posługuje się sformułowaniem, gdzie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej odnosi do takich gruntów, budynków i budowli, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Odniesienie do posiadania tych składowych przedmiotu opodatkowania nie może być rozumiane wyłącznie poprzez kryterium formalnego posiadania. Dokonując ustalenia znaczenia użytych wyrażeń nie można bowiem pominąć tego, że ustawodawca definiuje grunty, budynki, czy też budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Biorąc zatem pod uwagę podatkowe skutki dynamicznie rozwijającej się rzeczywistości społeczno-gospodarczej nałeży podkreślić, że samo kryterium formalnego posiadania nie jest wystarczające do ukazania związku gruntów, budynków, czy też budowli z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

W wyroku NSA z dnia 16 marca 2021 r., sygn. III FSK 2715/21, sąd podkreślił również, że:

„Znajdująca się w posiadaniu osoby fizycznej nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jeżeli jest posiadana przez tę osobę fizyczną, działającą w charakterze przedsiębiorcy, tj. jest elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem, jest w jakikolwiek sposób wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym)_lub - biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana na ten cel ”.

Natomiast w wyroku NSA z dnia 18 marca 2021 r., sygn. III FSK 2595/21, sąd stwierdził, że:

„Słusznie zauważył WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że «jeżeli jednak podatnik twierdzi, że dana nieruchomość nie ma związku z jego działalnością, nie jest, a nawet nie może być w niej wykorzystywana z podawanych względów, to organ podatkowy obowiązany jest rozważyć takie argumenty, a w razie potrzeby przeprowadzić też dodatkowe postępowanie dowodowe i odnieść się do tej kwestii w podejmowanym rozstrzygnięciu» ".

Przytoczone wyroki TK oraz NSA jednoznacznie potwierdzają, że sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę nie może przesądzać o uznaniu gruntu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tereny Zielone nie są i nie mogą być wykorzystywane przez Spółkę do prowadzonej działalności gospodarczej, o czym w szczególności treść zawartej przez Spółkę z Fundacją Ugody (odwiedzający ZOO nie mają możliwości parkowania na tym terenie). Spółka zawarła Umowę PPP jedynie w celu prowadzenia na Nieruchomości działalności polegającej na odpłatnym udostępnianiu miejsc parkingowych. Tym samym, z uwagi na charakter prowadzonej przez Spółkę działalności, Tereny Zielone nie są w żaden sposób związane z tą działalnością. Podkreślić należy, że ze względu na zawartą z Fundacją Ugodę, wykorzystywanie przez Spółkę Terenów Zielonych do prowadzenia działalności gospodarczej nie może mieć miejsca również w przyszłości.

W związku z powyższym należy rozważyć, czy Tereny Zielone, niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiące grunty orne, powinny być opodatkowane podatkiem rolnym.

Aby określona nieruchomość (bądź jej część) była opodatkowana podatkiem rolnym muszą być spełnione dwie przesłanki. Grunty:

1. muszą być sklasyfikowane jako użytki rolne (przesłanka pozytywna) oraz

2. nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (przesłanka negatywna).

Podkreślić przy tym należy, że dla organów podatkowych wiążące są informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jeśli dana nieruchomość jest sklasyfikowana jako użytki rolne, to należy opodatkować ją podatkiem rolnym, chyba że jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne wyroki NSA oraz WSA. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 644/20, w którym sąd potwierdził, że:

„Z powyższych przepisów wynika zatem bezspornie, jak już wskazano powyżej, że o opodatkowaniu gruntu podatkiem od nieruchomości bądź podatkiem rolnym decyduje sposób jego sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków, przy czym zasadnicze znaczenie ma uznanie gruntu za użytek rolny ”.

Jak była o tym mowa, Tereny Zielone, na mocy decyzji Prezydenta Miasta Krakowa z dnia (...) 2015 r., nr (...), znak (...), zostały oznaczone w ewidencji jako grunt orny - RIIIa, czyli jako użytki rolne. W związku z tym pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest spełniona.

Kolejną kwestią, którą należy ustalić jest to, w jaki sposób należy rozumieć pojęcie „zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza”.

Według orzecznictwa i doktryny dla oceny czy nieruchomość jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej kluczowe znaczenie ma jej faktyczne wykorzystywanie do prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Kwestia faktycznego wykorzystywania gruntu bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej została wyjaśniona we wcześniejszej części uzasadnienia.

Na gruncie przedmiotowej sprawy Spółka aktualnie nie parkuje pojazdów na Terenach Zielonych, gdyż do takich celów wykorzystuje jedynie teren Parkingu. W związku z tym oczywistym jest to, że Tereny Zielone nie są aktualnie wykorzystywane bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej.

W wyroku WSA w Lublinie z dnia 23 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 579/17, sąd podkreślał, że:

„W orzecznictwie podkreśla się również, że przez «zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej» rozumie się podjęcie przez przedsiębiorcę na tych gruntach działań zmierzających do osiągnięcia przychodu, w tym także czynności przygotowawczych, m.in. polegających na budowie inwestycji przeznaczonej do tej działalności. Chodzi tutaj o działania faktyczne na gruncie polegające na ingerencji w grunt w taki sposób, aby powodowały one zmiany w gruncie uniemożliwiające jego wykorzystanie jako grunt rolny. (...)

Zasadne w tej sytuacji jest stanowisko skarżącej, że w sytuacji, kiedy działka rolna (nieużytek) tylko w części jest wykorzystywana w działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu w całości, lecz tylko w tej części. Takie stanowisko jest wyrażane w orzecznictwie, akceptowanym również przez skład orzekający. (...)

Powyższy wyrok potwierdza również, że możliwe jest opodatkowanie części gruntu, który faktycznie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej Podatkiem, natomiast części gruntu niewykorzystywanej do takiej działalności - podatkiem rolnym (jeżeli grunt sklasyfikowany jest w ewidencji jako grunt rolny, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie).

Mając na uwadze powyższe argumenty należy stwierdzić, że skoro Tereny Zielone zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunt omy RIIIa oraz nie są zajęte do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, to w tej części Nieruchomość powinna być opodatkowana podatkiem rolnym, a nie Podatkiem.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Tereny Zielone, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunt orny (RIIIа), których Spółka nie wykorzystuje i nie może wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej, są wyłączone od opodatkowania Podatkiem z uwagi na to, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy:

1) Parking stanowi budowlę związaną z prowadzeniem ogrodów zoologicznych, w związku z czym powinien być opodatkowany stawką Podatku wynoszącą 0,1%, o której mowa w § 1 ust. 1 pkt 3 lit. c Uchwały,

2) Powierzchnia Wykorzystywana stanowi grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych, w związku z czym powinien on być opodatkowany stawką Podatku wynoszącą 0,30 zł od 1 m2 powierzchni, o której mowa w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c Uchwały,

3) Tereny Zielone są wyłączone z zakresu opodatkowania Podatkiem, z uwagi na to, że podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym.

 

V

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 z późn. zm.; dalej – „upol” lub „ustawą o podatkach i opłatach lokalnych”) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podstawę opodatkowania (art. 4 ust. 1 upol) stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia;

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;

3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Natomiast podatnikami podatku od nieruchomości (art. 3 ust. 1 upol) są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 upol budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wysokość stawki podatku od nieruchomości od budowli ustala rada gminy w uchwale, z tym że stawka ta nie może przekroczyć rocznie 2% ich wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7 upol.

Rada gminy może także różnicować wysokość stawki dla poszczególnych rodzajów budowli, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności (art. 5 ust. 4 upol).

Rada Miasta Krakowa korzystając z powyższej kompetencji w § 1 ust. 1 pkt 3 uchwały nr XLV/1201/20 z dnia 16 września 2020 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości przyjęła, że stawki podatku od nieruchomości od budowli wynoszą co do zasady 2 % ich wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a niższe stawki tj. 0,1% wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7 ustawy o podatkach przewidziano dla budowli:

- stadionów sportowych wraz z infrastrukturą stanowiącą integralną całość techniczno-użytkową oraz

– dla budowli związanych z prowadzeniem ogrodów zoologicznych.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie ma wątpliwości, że parking jest budowlą, natomiast pytanie Wnioskodawcy dotyczy tego, czy w zakresie tej budowli możliwe jest opodatkowanie go stawką jak dla budowli związanych z prowadzeniem ogrodów zoologicznych tj. stawką o której mowa w § 1 ust. 1 pkt 3 lit. c) uchwały Rady Miasta Krakowa nr XLV/1201/20 z dnia 16 września 2020 r.

Zarówno w przywołanej uchwale rady miasta jak i w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest definicji „budowli związanych z prowadzeniem ogrodów zoologicznych”. Wykładnia gramatyczna pojęcia „związane” w oparciu o słownik języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pozwala przyjąć, że pojęcia oznacza „połączyć kilka rzeczy”, „odnieść coś do kogoś lub do czegoś”.

Natomiast posiłkując się definicją budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 upol należy przyjąć, że są to budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a (wskazany ust. 2a nie ma zastosowania w sprawie).

W opinii organu podatkowego rozstrzygając kwestie zawarte we wniosku nie można pominąć faktu, że podatek od nieruchomości ma charakter podatku majątkowego. Stawki podatku zależą co do zasady od możliwości gospodarczego wykorzystywania przedmiotów opodatkowania. Stosownie do tych założeń niskie stawki przewidziane zostały np. dla gruntów czy budynków mieszkalnych, które z założenia nie generują przychodów. Natomiast budowle opodatkowane są tylko wtedy gdy są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – a więc z założenia mogą być wykorzystane jako źródło przychodów. Nie ulega wątpliwości, że różnicowanie przez rady gmin stawek podatku poprzez wprowadzenie stawek np. dwudziestokrotnie niższych niż podstawowa stawka 2% wartości budowli, ma na celu uwzględnienie możliwości uzyskania przychodów z konkretnej działalności z jaką dane budowle są związane. Takimi założeniami kierowała się Rada Miasta Krakowa przyjmując mocno obniżone w stosunku do podstawowej – stawki podatku od budowli stadionów czy tych związanych z prowadzeniem ogrodów zoologicznych.

Rozpatrując pytanie Wnioskodawcy, nie można pominąć, że parking jest w posiadaniu przedsiębiorcy tj. spółki „(...) sp.j. i to ten przedsiębiorca czerpie zyski z eksploatacji budowli parkingu.

Jak wskazuje sam Wnioskodawca, teren na którym jest posadowiony parking jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym udostępnianiu samochodom osobowym niestrzeżonego miejsca postojowego.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku (w piśmie z 5 listopada 2021r.) (...) Sp. j. nie prowadzi działalności gospodarczej oznaczonej kodem PKD 91.04.Z (działalność ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz obszarów i obiektów ochrony przyrody). Ponadto na podstawie danych zawartych w KRS Wnioskodawca stwierdził, że na działce zajętej na parking opisany we wniosku Spółka prowadzi działalność oznaczoną kodem PKD 52.21.Z (działalność usługowa wspomagająca transport lądowy, a podklasa ta obejmuje również działalność związaną z parkingami).

Oczywistym jest także, że zawierając umowę w formule partnerstwa publiczno-prywatnego, która to umowa zakładała rozbudowę i eksploatację parkingu, partner prywatny niebędący organizacją non-profit ale zwykłym przedsiębiorcą którego celem jest osiąganie zysków ((...) Sp. j.) zakładał, że możliwe przychody z jego eksploatacji przewyższą koszty rozbudowy i bieżącego utrzymania parkingu.

Wnioskodawca zatem błędnie przypisuje związanie parkingu z prowadzeniem działalności w zakresie prowadzenia ogrodów zoologicznych. Gdyby przyjąć taką koncepcję, naruszałaby ona zasadę równego traktowania podatników – przedsiębiorca będący właścicielem parkingu poza ogrodem zoologicznym płaciłby od niego podatek od budowli w wysokości 2% wartości, a przedsiębiorca prowadzący taką samą działalność ale na terenie parkingu należącego do ogrodu zoologicznego, mógłby płacić podatek według stawki dwudziestokrotnie niższej.

Odnosząc się do argumentów Wnioskodawcy dotyczących przesłanek wskazanych do uzasadnienia projektu zmiany art. 7 ust. 1 pkt 3 upol, tj. przepisu regulującego zwolnienie od podatku między innymi budowli na obszarze części lotniczych lotnisk użytku publicznego należy zauważyć, że w żadnym razie nie może być to argument za przyjęciem stanowiska Wnioskodawcy. Przede wszystkim przepis dotyczący zwolnienia lotnisk ma zupełnie inną konstrukcję, aniżeli przepis uchwały regulujący niższą stawkę dla budowli związanych z prowadzeniem ogrodów zoologicznych. W przepisie tym zwolnienie nie jest uzależnione od „związania” (jak w uchwale) a od położenia przedmiotów opodatkowania na części lotniczych lotnisk użytku publicznego (budynki i budowle), a zwolnienie gruntów od spełnienia warunku „zajęcia” (jest to zmiana rozszerzająca zwolnienie i polega na usunięciu warunku „zajęcia” gruntów).

Podobnie nie mają znaczenia argumenty Wnioskodawcy dotyczące ujmowania parkingu jako środka trwałego w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, czy fakt, że Wnioskodawca był stroną postępowań administracyjnych w przedmiocie uzyskania pozwolenia na budowę nowej części parkingu, czy w końcu fakt oznakowania dróg dojazdowych czy samego parkingu.

Parking jest w posiadaniu innego niż Wnioskodawca przedsiębiorcy i jest ewidentnie wykorzystywany i związany z prowadzeniem działalności gospodarczej spółki(...)Sp. j., czyli działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia parkingów.

Z uwagi na powyższe organ podatkowy uznał, że opisana we wniosku budowla parkingu nie może być uznana za budowlę związaną z prowadzeniem ogrodów zoologicznych. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest nieprawidłowe.

 

Wysokość stawki podatku od nieruchomości od gruntów ustala rada gminy w uchwale, z tym że stawka ta nie może przekroczyć rocznie stawek wskazanych w art. 5 ust. 1 pkt 1) upol.

Rada gminy może różnicować wysokość stawki dla gruntów, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystywania gruntu. (art. 5 ust. 2 upol).

Rada Miasta Krakowa korzystając z powyższej kompetencji w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c) uchwały nr XLV/1201/20 z dnia 16 września 2020 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości przyjęła, że stawki podatku od nieruchomości od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych – 0,30 zł od 1 m2 powierzchni.

Chociaż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w wielu miejscach posługuje się pojęciem „zajęte”, sama tego pojęcia nie definiuje.

Czasownik, od którego ten imiesłów przymiotnikowy pochodzi, czyli "zająć", znaczy "zapełnić sobą jakąś przestrzeń, wypełnić jakiś okres czasu" (Słownik języka polskiego pod red. S. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, wyd. PWN, Warszawa 1968, s. 966).

Wobec tego tylko faktyczne zajęcie gruntu lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ogrodów zoologicznych prowadzi do możliwości jego opodatkowania niższą stawką przewidzianą w § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c) uchwały nr XLV/1201/20 z dnia 16 września 2020 r.

W opisanym stanie faktycznym grunt jest zajęty na parking. Parking ten jest w posiadaniu przedsiębiorcy tj. spółki (...) Sp. j., która nie prowadzi działalności gospodarczej oznaczonej kodem PKD 91.04.Z (działalność ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz obszarów i obiektów ochrony przyrody), a działalność oznaczoną kodem PKD 52.21.Z (działalność usługowa wspomagająca transport lądowy, a podklasa ta obejmuje również działalność związaną z parkingami). Jak wskazuje Wnioskodawca, grunt na którym jest posadowiony parking jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym udostępnianiu samochodom osobowym niestrzeżonego miejsca postojowego.

Skoro zatem grunt pod parkingiem jest zajęty na jego prowadzenie, w tym pobieranie odrębnych od biletów wstępu do ogrodu zoologicznego opłat, a przedsiębiorcą uzyskującym z tego tytułu przychody jest spółka obsługująca parking – należy uznać że grunt ten jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie parkingów, a nie ogrodów zoologicznych.

Podobnie jak w przypadku budowli parkingu, w zakresie właściwej stawki podatku dla gruntu nie mają znaczenia argumenty Wnioskodawcy dotyczące ujmowania parkingu jako środka trwałego w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, czy fakt, że Wnioskodawca był stroną postępowań administracyjnych w przedmiocie uzyskania pozwolenia na budowę nowej części parkingu, czy w końcu fakt oznakowania dróg dojazdowych czy samego parkingu.

Parking i grunt pod nim jest w posiadaniu innego niż Wnioskodawca przedsiębiorcy i jest ewidentnie wykorzystywany i zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej spółki (...) Sp. j., czyli działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia parkingów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego jest nieprawidłowe.

 

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Natomiast według art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U z 2020r. poz. 333) opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Wynika z tego, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne tylko w sytuacji gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie grunty o powierzchni 10.411 m2 to tereny zielone (łąka) i są oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne RIIIa.

Grunty te są w posiadaniu przedsiębiorcy tj. spółki (...) Sp. j., która prowadzi działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD 52.21.Z (działalność usługowa wspomagająca transport lądowy, a podklasa ta obejmuje również działalność związaną z parkingami). Działalność gospodarcza spółki polegająca na odpłatnym udostępnianiu samochodom osobowym niestrzeżonego miejsca postojowego, jest prowadzona na innym gruncie. Grunt o powierzchni 10.411 m2 oznaczony jako grunt orny RIIIa, nie jest zajęty na parking, ani na żadną inną działalność gospodarczą. Przedmiotowy grunt jest użytkowany jako łąka. Jedyna aktywność spółki zarządzającej tym terenem, w zakresie tego gruntu, ogranicza się do regularnego koszenia tejże łąki.

W związku z powyższym, wskazane we wniosku grunty o powierzchni 10.411 m2 stanowiące tereny zielone (łąka) i oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne RIIIa, należy uznać za niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Natomiast za zupełnie nietrafione organ podatkowy uznaje argumenty Wnioskodawcy, odnoszące się do treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021r. sygn. akt SK 39/19 (a także wyroku TK z dnia 12 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 13/15 oraz wskazanych we wniosku wyroków NSA z 19 maja 2021r. sygn. III FSK 3449/21, z 16 marca 2021r. sygn. III FSK 2715/21, z 18 marca 2021r. sygn. III FSK 2595/21) wskazujące na konieczność odróżnienia „sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ”.

Wyrok ten został wydany w oparciu o zupełnie inny stan faktyczny tj. dotyczył stawki podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania będących w posiadaniu osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Co za tym idzie, wyrok uwypuklił konieczność rozróżniania w takim przypadku przedmiotów opodatkowania wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej od tych, które stanowią majątek osobisty tej osoby fizycznej i w żaden sposób nie są związane z prowadzoną przez niego działalnością.

Dlatego w żaden sposób nie można wyciągać z treści tego orzeczenia tak uniwersalnych wniosków, jak poczynił to Wnioskodawca i w tym zakresie organ podatkowy chociaż uznaje stanowisko za prawidłowe to nie ze względu na tą część jego uzasadnienia.

Skoro zatem grunty o powierzchni 10.411 m2 stanowiące tereny zielone (łąka) i oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne RIIIa, są niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a podatkiem rolnym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego jest prawidłowe.

 

VI

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Prezydent Miasta Krakowa Krajowa, Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta Krakowa, Al. Powstania Warszawskiego 10, 31-549 Kraków.