czcionka:
kontrast:
Rodzaj dokumentu interpretacja indywidualna
Sygnatura PD-03-1.3120.8.6.2022.MM
Data 2022.10.17
Autor Prezydent Miasta Krakowa
Istota interpretacji Podatek od nieruchomości – stawka podatku od budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność hotelarską
Z interpretacji indywidualnej usunięto dane identyfikujące wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji zgodnie z art. 14i § 3 w związku z art. 14j § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).
Osoba odpowiedzialna za wyłączenie powyższych danych: Małgorzata Matłok
INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PODATKOWA
Działając na podstawie art. 14b § 1 w zw. z art. 14j § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 26 kwietnia 2022 r., uzupełnionego w dniu 1 września 2022 r., o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości
uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego,
1. W zakresie pytania pierwszego jest nieprawidłowe.
2. W zakresie pytania drugiego jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
I
W dniu 26 lipca 2022 r. do Prezydenta Miasta Krakowa wpłynął wniosek (…) S.A. z siedzibą w (…) o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości. Następnie pismem z dnia 30 sierpnia 2022 r. zostały uzupełnione braki formalne pisma polegające na doprecyzowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz przedłożeniu prawidłowego pełnomocnictwa do reprezentowania spółki.
II
Wnioskodawca przedstawił zaistniały stan faktyczny, w którym wskazał, iż prowadzi działalność hotelarską, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych (Dz.U.2020.2211 - dalej także: „uuh”). Jest właścicielem kilkudziesięciu kompleksów hotelowych położonych w kilkunastu miastach Polski, z czego na terenie miasta Krakowa znajdują się poniższe obiekty, tj.:
W dniach od 14 do 20 marca 2020 r. na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej obowiązywał stan zagrożenia epidemicznego, związany z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2. Wprowadzono i odwołano go rozporządzeniami Ministra Zdrowia - odpowiednio z dnia 13 marca 2020 r.w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz.U.2020.433) i z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie odwołania na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz.U.2020.490). Tego samego dnia, tj. 20 marca 2020 r., wprowadzono stan epidemii, który trwał do 16 maja 2022 r. Podstawą tego działania było rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz.U.2020.491), a następnie Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 13 maja 2022 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2022.1025). Od dnia 16 maja 2022 r. ponownie zaczął obowiązywać stan zagrożenia epidemicznego, który obowiązuje po dziś dzień.
We wniosku Wnioskodawca wskazuje w odniesieniu do powyższego, iż Rada Ministrów - kolejnymi rozporządzeniami - regulowała sferę działalności gospodarczej, nakładając na przedsiębiorców różnych branż rozmaite ograniczenia, nakazy i zakazy. Rozporządzeniem z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2020.566 ze zm. - wejście w życie z dniem 31 marca 2020 r.), Rada Ministrów wprowadziła restrykcje co do działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh. W okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. obowiązywało, jak określa to Wnioskodawca, daleko idące ograniczenie wykonywania tej działalności - z zaledwie kilkoma wyjątkami, przewidzianymi dla ściśle określonych sytuacji. Z § 8 ust. 1 pkt 1 lit. k rozporządzenia wynikało, że w okresie od dnia 31 marca 2020 r. do odwołania ustanawia się czasowe ograniczenie działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh. To ograniczenie polegało - zgodnie z §9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia - na zakazie prowadzenia wymienionej działalności, z wyłączeniem realizacji usług sprowadzających się do zapewnienia miejsca zakwaterowania dla osób:
a) objętych kwarantanną lub izolacją,
b) wykonujących zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,
c) w związku z wykonywaniem przez nie czynności zawodowych lub zadań służbowych, lub
pozarolniczej działalności gospodarczej, lub prowadzenia działalności rolniczej,
w okresie od dnia 1 kwietnia 2020 r. do dnia 11 kwietnia 2020 r.
Jego obowiązywanie zostało przedłużone do dnia 19 kwietnia 2020 r. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 kwietnia 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2020.658 ze zm. - wejście w życie dnia 10 kwietnia 2020 r.) - § 8 ust. 1 pkt 1 lit. k w zw. z §9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.
Wnioskodawca wskazuje, iż podobnie rzecz się miała po dniu 19 kwietnia 2020 r. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 kwietnia 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2020.697 ze zm. - wejście w życie dnia 19 kwietnia 2020 r.), postanowieniem §8 ust. 1 pkt 1 lit. k utrzymało opisany zakaz aż do odwołania. Jednocześnie katalog wyjątków od zakazu został poszerzony o jeden przypadek, a mianowicie o realizację usług hotelarskich, polegających na zapewnieniu miejsca zakwaterowania dla pacjentów i ich opiekunów, jeżeli konieczność zapewnienia zakwaterowania wynikała z warunków określonych dla danego świadczenia opieki zdrowotnej. W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 2 maja 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2020.792 ze zm. - wejście w życie dnia 2 maja 2020 r.), postanowieniem §7 ust. 2 pkt 1 do dnia 3 maja 2020 r. przedłużono czasowe ograniczenie prowadzenia działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich. W § 8 ust. 3 rozporządzenia wskazano, że to ograniczenie polegało na całkowitym zakazie prowadzenia działalności hotelarskiej. Od dnia 4 maja 2020 r. prowadzenie usług hotelarskich było co do zasady dopuszczalne (z wyjątkami dotyczącymi świadczenia usług pobocznych).
Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż mocą czterech wymienionych wyżej rozporządzeń Rady Ministrów, tj. z dnia 31 marca 2020 r., z dnia 10 kwietnia 2020 r. z dnia 19 kwietnia 2020 r. z dnia 2 maja 2020 r., w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii, ograniczono również prowadzenie działalności:
Ograniczenia wyliczonych działalności polegały na zakazie ich wykonywania.
Dalej przedstawiając zaistniały stan faktyczny Wnioskodawca wskazuje, iż kolejne restrykcje dotknęły branżę hotelarską pod koniec listopada 2020 r. - od dnia 28 listopada 2020 r. - i trwały do dnia 12 lutego 2021 r. I tak, w §10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 listopada 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2020.2091 - wejście w życie dnia 28 listopada 2020 r.) postanowiono, że do dnia 27 grudnia 2020 r. prowadzenie usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh było dopuszczalne, z wyłączeniem działalności dyskotek i klubów nocnych oraz działalności usługowej związanej z poprawą kondycji fizycznej, wykonywanej na terenie prowadzenia usług hotelarskich, wyłącznie:
a) korzystających z tych usług w ramach podróży służbowej, o której mowa w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, lub podróży wykonywanej w związku z czynnościami służbowymi lub zawodowymi, lub związanymi z wykonywaniem działalności gospodarczej,
b) będących zawodnikami korzystającymi z tych usług w czasie zgrupowań i współzawodnictwa sportowego,
c) będących osobami wykonującymi zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,
d) będących pacjentami i ich opiekunami, w celu uzyskania świadczenia opieki zdrowotnej.
Ponadto, zgodnie z §10 ust. 5 ww. rozporządzenia, prowadzenie działalności polegającej na przygotowywaniu i podawaniu posiłków i napojów gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, spożywanych na miejscu (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności w podklasie 56.10.A) oraz związanej z konsumpcją i podawaniem napojów (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności w podklasie 56.30.Z) na terenie prowadzenia usług hotelarskich, było dopuszczalne wyłącznie dla gości mogących korzystać z usług hoteli, których pobyt wynosi co najmniej jedną dobę hotelową, pod warunkiem dostarczania posiłków lub napojów gościom do pokoju hotelowego. Natomiast stosownie do §10 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, do dnia 27 grudnia 2020 r. ustanowiono zakaz działalności polegającej na prowadzeniu basenów, aquaparków, siłowni, klubów i centrów fitness, z wyłączeniem basenów, siłowni, klubów i centrów fitness:
a) działających w podmiotach wykonujących działalność leczniczą przeznaczonych dla pacjentów,
b) przeznaczonych dla osób uprawiających sport w ramach współzawodnictwa sportowego, zajęć sportowych lub wydarzeń sportowych - w ramach zajęć na uczelni lub w szkole (później ten punkt zmieniono na: dla członków kadry narodowej polskich związków sportowych).
Ograniczenia w przedstawionym kształcie podtrzymano w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 1 grudnia 2020 r. (Dz.U.2020.2132-wejście w życie z dniem 2 grudnia 2020 r.).
Następnie Wnioskodawca wskazuje, że scharakteryzowane obostrzenia zostały ogólnie zachowane także w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2020.2316 ze zm. - wejście w życie dnia 28 grudnia 2020 r.) - z tym, że znacznie rozbudowano (do piętnastu przypadków) katalog podmiotów, na rzecz których dopuszczalne było realizowanie usług hotelarskich. W wniosku wskazano na zapis §10 ust. 2 ww. rozporządzenia zgodnie z którym do dnia 17 stycznia 2021 r, prowadzenie usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh było dopuszczalne, z wyłączeniem działalności dyskotek i klubów nocnych oraz działalności usługowej związanej z poprawą kondycji fizycznej, wykonywanej na terenie prowadzenia usług hotelarskich, wyłącznie w 16 przypadkach. Jednocześnie zaznaczając, iż ostatecznie katalog wyjątków wynosił, aż trzydzieści sześć punktów i poszerzano go wraz z kolejnymi rozporządzeniami zmieniającymi. Obowiązywanie ograniczeń przedłużono najpierw do dnia 31 stycznia 2021 r. (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 stycznia 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii - Dz.U.2021.91), a później do dnia 14 lutego 2021 r. (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 stycznia 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii - Dz.U.2021.207). Ostatecznie, ograniczenia stosowano do dnia 12 lutego 2021 r. Wówczas weszło w życie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 lutego 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2021.267), które dopuściło - do dnia 28 lutego 2021 r. - prowadzenie usług hotelarskich, z wyłączeniem pewnych czynności oraz z zastrzeżeniem warunku, że dla gości udostępnia się nie więcej niż 50% pokoi znajdujących się w danym obiekcie.
Dalej Wnioskodawca wskazuje, iż analogiczne restrykcje występowały również w okresie od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. Bowiem zgodnie z §9 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 marca 2021 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów
w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U.2021.512 ze zm. - wejście w życie 20 marca 2021 r.) do dnia 9 kwietnia 2021 r. prowadzenie usług hotelarskich było dopuszczalne, z wyłączeniem działalności dyskotek i klubów nocnych oraz działalności basenów polegającej na prowadzeniu basenów wykonywanej na terenie prowadzenia usług hotelarskich, wyłącznie w 44 przypadkach. Ostatecznie, katalog wyjątków wynosił aż pięćdziesiąt cztery punkty i poszerzano go wraz z kolejnymi rozporządzeniami zmieniającymi. Dodatkowo, w myśl §9 ust. 6 ww. rozporządzenia, prowadzenie działalności polegającej na przygotowywaniu i podawaniu posiłków i napojów gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, spożywanych na miejscu (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności w podklasie 56.10.A) oraz związanej z konsumpcją i podawaniem napojów (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności w podklasie 56.30.Z) na terenie prowadzenia usług hotelarskich, było dopuszczalne wyłącznie dla gości mogących korzystać z usług hoteli, których pobyt wynosi co najmniej jedną dobę hotelową, pod warunkiem dostarczania posiłków lub napojów gościom do pokoju hotelowego. Nadto, według §9 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia ustanowiono zakaz wykonywania przez przedsiębiorców oraz przez inne podmioty działalności polegającej na prowadzeniu basenów, aquaparków, siłowni, klubów i centrów fitness, z wyłączeniem basenów, siłowni, klubów i centrów fitness:
a) działających w podmiotach wykonujących działalność leczniczą przeznaczonych dla pacjentów,
b) dla członków kadry narodowej polskich związków sportowych.
A mocą czterech kolejnych rozporządzeń Rady Ministrów, zmieniających rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii: z dnia 8 kwietnia 2021 r. (Dz.U.2021.654), z dnia 15 kwietnia (Dz.U.2021.700), z dnia 22 kwietnia (Dz.U.2021.748) i z dnia 29 kwietnia (Dz.U.2021.814), generalnie wydłużono obowiązywanie analizowanych ograniczeń - odpowiednio - do dnia 18 kwietnia, do dnia 25 kwietnia, do dnia 3 maja oraz końcowo - do dnia 7 maja 2021 r. Od dnia 8 maja 2021 r. działalność hotelarska mogła być prowadzona z pewnymi wyłączeniami - dotyczącymi czynności ubocznych wobec usług hotelarskich - i z zastrzeżeniem udostępniania gościom nie więcej niż 50% pokoi znajdujących się w danym obiekcie.
Wnioskodawca podsumowując wskazuje, iż w następujących okresach 2020 i 2021 r.:
działalność związana z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh była ograniczona w tak znacznym stopniu, że de facto było to równoznaczne z jej niewykonywaniem lub wykonywaniem w nieznacznym rozmiarze w stosunku do normalnej działalności prowadzonej przez wybuchem epidemii.
Ponadto, w hotelach nie mogły działać:
Wnioskodawca przedstawiając zaistniały stan faktyczny i obowiązujące normy prawne wskazuje, że w wymienionych wyżej trzech odcinkach czasowych, stanowiące jego własność obiekty, usytuowane w Krakowie, tj. budynek Hotelu (…) przy
ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul. (…) oraz budynek Hotelu (…)przy ul. (…) użytkowane były tylko w niewielkich częściach. Przy czym:
w wyniku czego w hotelach wskazanych powyżej prowadzono działalność hotelarską w większym zakresie niż w pozostałych obiektach. Sytuacja w poszczególnych hotelach kształtowała się tak, że pracownicy danego obiektu korzystali z pomieszczeń i powierzchni administracyjnych, technicznych, niektórych sanitariatów, a także z recepcji. Natomiast na potrzeby nielicznych gości zajęta była niewielka liczba (kilka procent) pokoi hotelowych oraz korytarzy. Zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych, przeznaczone dla gości powierzchnie podziemnych garaży oraz części gastronomiczne obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne (w pierwszym okresie), nie mogły być i nie były w oznaczonych okresach w jakikolwiek sposób użytkowane. Pozostawały puste. Ponadto, wszystkie wyżej wymienione hotele, były całkowicie zamknięte dla gości w następujących okresach:
a) Hotel (…):
b) Hotel (…):
c) Hotel (…):
d) Hotel (…):
e) Hotel (…):
f) Hotel (…):
Pismem z dnia 30 sierpnia 2022 r. doprecyzowano zaistniały stan faktyczny wskazując, iż w okresach od 1 kwietnia 2020 r. do 31 maja 2020 r. oraz od 1 grudnia 2020 r. do 30 maja 2021 r. poniższe obiekty Wnioskodawcy, tj.:
były przystosowane do działalności polegającej na prowadzeniu usług hotelarskich.
Ponadto pełnomocnik Wnioskodawcy w ww. piśmie stwierdza, że w okresie od 1 czerwca 2020 r. do 1 grudnia 2020 r. oraz od 8 maja 2021 r. do chwili obecnej w budynkach hotelowych objętych wnioskiem była prowadzona działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu usług hotelarskich lub krótkotrwałego zakwaterowania. Nadto wskazuje, że w okresie od 20 marca do końca maja 2020 r. oraz od 28 listopada 2020 r. do 7 maja 2021 r. koszty związane z utrzymaniem budynków hotelowych wymienionych we wniosku były „rozpoznane” przez Spółkę jako koszty prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo Wnioskodawca nadmienił odnosząc się do kwestii rozliczenia kosztów, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2019.865 z późn. zmianami) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wnioskodawca uznał koszty związane z utrzymaniem budynków hotelowych wymienionych we wniosku, które poniósł we wskazanych wyżej okresach, jako wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wnioskodawca wskazał również w piśmie, iż budynki hotelowe, o których mowa we Wniosku są wpisane do ewidencji środków trwałych Spółki.
III
W związku z powyższym Wnioskodawca zwrócił się o wykładnię przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. 2022 poz. 1452 z późn. zm.; dalej też u.p.o.l.) poprzez odpowiedź na pytanie:
IV
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym przez niego zaistniałym stanie faktycznym opisane budynki w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r., od dnia 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. oraz od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r należy opodatkować stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e upol tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części.
Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazuje na normy prawne zawarte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. I tak, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 upol opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. W art. 4 ust. 1 pkt 2 upol wskazano, że podstawą opodatkowania dla budynków lub ich części jest powierzchnia użytkowa. Według art. 1a ust. 1 pkt 5 upol powierzchnia użytkowa to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych - za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol stanowi, że najwyższa stawka podatku od nieruchomości to stawka od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a, c, d, e upol, niższymi stawkami należy opodatkować: budynki mieszkalne lub ich części, budynki zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym lub ich części, budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń lub ich części oraz pozostałe budynki lub ich części, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zamieszczono w art. 1a ust. 1 pkt 3 upol - są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem art. 1a ust. 2a. Przywołany art. 1a ust. 2a upol odnosi się przykładowo do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, czy budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 4 upol przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646, 1479, 1629, 1633 i 2212).
Dalej Wnioskodawca wskazuje, ze w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2021 r. występowało znaczne ograniczenie wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh. Przewidziano tylko trzy (później cztery) przypadki, kiedy ta aktywność była dozwolona. Z kolei ograniczenia, wprowadzone z dniem 28 listopada 2020 r. oraz z dniem 20 marca 2021 r., doprowadziły do faktycznego zaprzestania wykonywania wzmiankowanej działalności. Przedsiębiorcy, posiadający obiekty nie mające statusu hoteli robotniczych lub hoteli dla pracowników sezonowych, mogli świadczyć usługi wyłącznie na rzecz niezwykle okrojonej grupy podmiotów. Wnioskodawca podnosi, iż nawet przy poszerzeniu kręgu osób uprawnionych do korzystania z usług hotelarskich, były to podmioty dość specyficzne i rzadko spotykane. Zakazane lub bardzo ograniczone były także działanie restauracji hotelowych, znajdujących w hotelach basenów, spa, siłowni, hotelowych obiektów (sal) konferencyjnych. Efektem obowiązywania tych ograniczeń i zakazów było sparaliżowanie branży hotelarskiej i praktycznie niemal całkowite zaprzestanie prowadzenia działalności przez hotele.
Wnioskodawca wskazuje, iż omówiona sytuacja miała bezpośrednie przełożenie na jego działalność, w tym również obiektów hotelowych usytuowanych w Krakowie przy ulicach: (…). Jak bowiem wyżej wskazano w większej części nie mogły one być i faktycznie nie były w jakikolwiek sposób wykorzystywane - ani Wnioskodawca ani inne podmioty nie świadczyły usług hotelarskich oraz nie wykonywały innej działalności.
Dalej Wnioskodawca stwierdza, iż opodatkowanie budynków podatkiem od nieruchomości jest zróżnicowane w zakresie stawek. Inaczej opodatkowane są budynki, których użytkowanie przynosi zysk, inaczej obiekty przeznaczone na prywatne cele mieszkalne, odmiennie budynki związane z działalnością leczniczą czy obrotem materiałem siewnym, wreszcie jeszcze inaczej budynki nie mieszczące się w wymienionych kategoriach. Stawka przewidziana w art. 5 upol od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej jest znacząco wyższa od stawek od pozostałych budynków.
Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazuje, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zwiera własną definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W art. 1a ust. 1 pkt 3 upol podano, że są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Ten ostatni przepis dotyczy specyficznych gruntów i obiektów, m. in. budynków mieszkalnych i związanych z nimi gruntów, gruntów pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych, gruntów niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, czy budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna nakazująca rozbiórkę. Według art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, jedyną okolicznością rozstrzygającą o uznaniu gruntu, budynku lub budowli za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jest ich posiadanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot realizujący taką aktywność. Jeżeli więc budynek jest własnością bądź pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, to na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest traktowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Jak stwierdza dalej Wnioskodawca opisane kryterium jest bardzo ogólne, całkowicie oderwane od konkretnego stanu faktycznego, nie uwzględnia tego, czy dany grunt bądź obiekt jest rzeczywiście w jakiejkolwiek formie wykorzystywany w działalności gospodarczej, a nawet - czy potencjalnie mógłby być użytkowany we wspomnianym celu. Analizowany przepis zakłada a priori, że sam fakt posiadania gruntu, budynku czy budowli przez przedsiębiorcę jest wystraczający do stwierdzenia, że taki grunt bądź obiekt budowlany jest związany z działalnością gospodarczą. W konsekwencji - dla budowli - oznacza to konieczność opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zaś w odniesieniu do gruntu czy budynku - opodatkowanie najwyższą stawką. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych widoczny jest daleko idący automatyzm w przyjmowaniu, że grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jedynym i wystarczającym warunkiem dla ustalenia, iż grunt, budynek lub jego część oraz budowla lub jej część pozostaje w związku z wymienioną sferą, jest okoliczność jego/jej posiadania przez przedsiębiorcę lub przez inny podmiot zajmujący się działalnością gospodarczą. Bez znaczenia pozostają takie czynniki jak faktyczny sposób korzystania z gruntu bądź z obiektu budowlanego, to - czy grunt lub obiekt przyczynia się do zwiększenie dochodów z działalności. W rezultacie, dochodzi do ujenolicenia sytuacji prawnej przedsiębiorców posiadających i rzeczywiście użytkujących grunt lub obiekt budowlany na potrzeby swojej działalności gospodarczej z sytuacją przedsiębiorców, którzy co prawda posiadają grunt lub obiekt budowlany, ale nie mogą z nich korzystać w działalności gospodarczej ze względu na obiektywne i niezależne od posiadacza nieruchomości okoliczności faktyczne. Mimo tych ewidentnych różnic, wszyscy ci przedsiębiorcy są zobligowani do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli oraz uiszczenia tego podatku od gruntów i budynków według najwyższych stawek.
Wnioskodawca w kontekście powyższych rozważań stwierdza, że szczególnego znaczenia nabiera zasada proporcjonalności, wyrażona w art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., nr 78, poz. 483 ze zm. - dalej także: „Konstytucja”). Ma ona następujące brzmienie: ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. Ograniczenia te nie mogą naruszać istoty wolności i praw. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wypracowano stanowisko, wskazujące kiedy ustawodawca związany jest zasadą proporcjonalności. Po pierwsze - przy wprowadzaniu ograniczeń w korzystaniu z konstytucyjnych praw oraz wolności. Po wtóre - przy nakładaniu obowiązków na obywateli i inne podmioty. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanych okolicznościach zachowanie ustawodawcy jest zgodne z zasadą proporcjonalności wyłącznie wtedy, gdy spośród dopuszczalnych środków działania wybiera on możliwie najmniej uciążliwe dla podmiotów, wobec których mają być one zastosowane, lub dolegliwe w stopniu nie większym, niż to jest niezbędne wobec założonego i usprawiedliwionego konstytucyjnie celu - zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 25 października 2004 r., sygn. akt: SK 33/03. A jeśli idzie o aspekt podatkowy, to zasada proporcjonalności odnoszona jest - z jednej strony - do zawartego w art. 64 ust. 1 Konstytucji prawa jednostki do własności i - z drugiej strony - do ustanowionego w art. 84 Konstytucji obowiązku ponoszenia ciężarów publicznoprawnych. Stosownie do ort. 64 ust. 1 Konstytucji każdy ma prawo do własności, innych praw majątkowych oraz prawo dziedziczenia. I dalej - według ust. 3 - własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności. Natomiast zgodnie z art. 84 Konstytucji każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Regulacja ta uprawnia ustawodawcę do wydawania ustaw nakładających na obywateli obowiązki podatkowe. Skutkiem tego, obowiązek podatkowy jako taki nie powinien być ujmowany w kategorii ograniczeń konstytucyjnych wolności i praw. Niemniej, już środki, które służyć mają realizacji tego obowiązku, mogą jak najbardziej być oceniane z perspektywy zgodności z zasadą proporcjonalności z art. 31 ust. 3 Konstytucji.
Zdaniem wnioskodawcy art. 1a ust. 1 pkt 3 upol od lat wzbudzał liczne kontrowersje z perspektywy konstytucyjnej zasady proporcjonalności. Zasada, nakazująca by za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznawać wszystkie grunty, budynki i budowle, tylko dlatego, że znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - bez pochylenia się i refleksji na rzeczywistą formą ich użytkowania lub istnieniem choćby potencjalnej możliwości wykorzystywania w działalności gospodarczej - powoduje zrównanie ze sobą dwóch zgoła odmiennych sytuacji. Identycznie jest bowiem traktowany podatnik będący przedsiębiorcą i posiadający budynek, z którego korzysta w wykonywanej działalności gospodarczej - co wpływa na jego zyski - i podatnik, będący przedsiębiorcą, posiadający budynek, którego nie użytkuje na potrzeby wspomnianej działalności i którego nawet nie mógłby tak użytkować. Dla tego drugiego przedsiębiorcy posiadany budynek nie jest źródłem zysku. Obydwa wymienione podmioty obowiązane są do zapłaty podatku od budynku, obliczonego według najwyższej stawki - od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ich obowiązki podatkowego zostały ujednolicone pomimo tego, że właściwe dla nich stany faktyczne są różne. Według Wnioskodawcy na zarysowany problem należy spojrzeć przez pryzmat rafio wprowadzenia do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podwyższonej stawki od budynków lub ich części pozostających w związku z działalnością gospodarczą. Była nią możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania gruntu, budynku, czy budowli w działalności gospodarczej. W związku z powyższym, dobranie prawidłowej stawki dla gruntu bądź budynku lub jego części, posiadanych przez przedsiębiorcę bądź inny podmiot zajmujący się działalnością gospodarczą, wymaga zbadania i ustalenia czy występuje rzeczywiste powiązanie konkretnego przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą zindywidualizowanego podmiotu mającego status przedsiębiorcy lub parającego się wzmiankowaną aktywnością.
Wnioskodawca dalej uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, że w przedstawionej materii wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt: SK 39/19. Trybunał przyjął, że nieuzasadnione jest obciążanie przedsiębiorców oraz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą obowiązkiem uiszczania podatku od nieruchomości liczonego w oparciu o wyższą stawkę tylko z tej przyczyny, że są oni posiadaczami gruntów bądź budynków lub ich części, które jednak nie służą na potrzeby wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką gruntów, budynków lub ich części, które nie są wykorzystywane i nawet potencjalnie nie mogą służyć działalności gospodarczej, tylko dlatego, że ich posiadaczem jest przedsiębiorca lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, to nieproporcjonalne obciążenie podatkowe. Polega ono na nierozróżnieniu sytuacji podatników-przedsiębiorców posiadających obiekty nieużywane
i które nie mogą być używane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników, którzy użytkują posiadane grunty lub obiekty we wskazanej sferze aktywności. Takie zachowanie stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo własności tej pierwszej grupy podmiotów. Nieproporcjonalność ingerencji w prawo własności wynika z braku w art. 1a ust. 1 pkt 3 upol precyzyjnych kryteriów pozwalających na stwierdzenie istnienia faktycznego lub potencjalnego związku gruntu, budynku bądź jego części z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatku, jedynie przy spełnieniu warunku posiadania gruntu, budynku lub jego części przez przedsiębiorcę lub inny podmiot trudniący się działalnością gospodarczą, nadaje ingerencji w prawo do własności wymienionych podmiotów cechę nieproporcjonalności. Jak bowiem orzekł Trybunał Konstytucyjny: „W ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zastosowane kryterium „posiadania gruntu przez przedsiębiorcę” nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Jednocześnie zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, co prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznaje za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał upatruje w braku precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. I pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. I pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów.” Trybunał Konstytucyjny stanął na stanowisku, że art. 1a ust. 1 pkt 3 upol - rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje jedynie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą - jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Wnioskodawcy omówiony wyrok został zaaprobowany przez sądy administracyjne. Dalej Wnioskodawca wskazuje, że Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 4 marca 2021 r., sygn. akt: III FSK 896/21, nie tylko wyraził akceptację dla rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego, ale i podkreślił jego uniwersalny wymiar, tj. odnoszący się do wszystkich przedsiębiorców: „Jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał stwierdził niezgodność z Konstytucją RP art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że przywołany wyrok zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Różnicowanie w tym względzie podatników nie znajdowałoby zresztą żadnego uzasadnienia z punktu widzenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP)." ( zob. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt: III FSK 21/21, czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2021 r., sygn. akt: III FSK 3555/21.)
Jak stwierdza Wnioskodawca przytoczony wyrok Trybunału Konstytucyjnego jasno pokazuje, że do opodatkowania budynku lub jego części podwyższoną stawką podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol, konieczne jest zbadanie skonkretyzowanego stanu faktycznego. Wzmiankowany proces ma zmierzać do ustalenia, że dany obiekt (lub jego część) jest rzeczywiście wykorzystywany w działalności gospodarczej prowadzonej przez określonego przedsiębiorcę albo przynajmniej może być tak użytkowany.
Wnioskodawca wskazuje, że jego budynki hotelowe położone w Krakowie, tj. budynek Hotelu (…) przy ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul . (…), budynek Hotelu (…)przy ul. (…), budynek Hotelu (…) przy ul. (…) oraz budynek Hotelu (…)przy ul. (…), w okresach:
były użytkowane - i zgodnie z przepisami mogły być użytkowane - w małych częściach. Te części to pomieszczenia i powierzchnie o funkcji administracyjnej, technicznej, sanitarnej (niektóre) oraz recepcje, z których korzystali pracownicy Wnioskodawcy, a także niewielka liczba pokoi hotelowych i korytarzy, przeznaczona dla osób, na rzecz których - na mocy wyjątków od prawnych ograniczeń - mogły być świadczone usługi hotelarskie. Natomiast pozostałe fragmenty budynków hotelowych, tj. przeważająca liczba pokoi hotelowych, korytarzy, pomieszczenia i powierzchnie gastronomiczne, w tym restauracje hotelowe, większa część kuchni, pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie, sale konferencyjne, przeznaczone dla gości powierzchnie podziemnych garaży) nie były faktycznie użytkowane. Pozostawały puste, z uwagi na brak lub bardzo ograniczoną możliwość świadczenia usług hotelarskich i innych usług dostępnych w hotelach (np. gastronomicznych). Te części budynków hotelowych nie były więc - w kwietniu 2020 r. oraz w grudniu 2020 r. i w styczniu 2021 r., a także w kwietniu 2021 r. - wykorzystywane w wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług hotelarskich. Ponadto wymienione wyżej hotele były całkowicie zamknięte dla gości w poniżej wskazanych okresach:
a) Hotel (…):
b) Hotel (…):
c) Hotel (…):
d) Hotel (…):
e) Hotel (…):
f) Hotel (…):
Jak stwierdza Wnioskodawca we wniosku o interpretację bezpośrednią przyczyną tego stanu rzeczy były narzucone przez władze państwowe daleko posunięte ograniczenia działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich, czy nawet zakazy realizacji działalności związanych z branżą hotelarską (restauracje, baseny, siłownie, spa, obiekty konferencyjne). Doprowadziły one de facto niemal do zaprzestania wykonywania działalności hotelarskiej i rzeczywistego zamarcia tej sfery aktywności gospodarczej. Podkreślić należy, iż wspomniane ograniczenia (nazywane przez samego ustawodawcę „zakazami”) i zakazy były całkowicie niezależne od Wnioskodawcy - Wnioskodawca nie miał na nie jakiegokolwiek wpływu i nie mógł ich przezwyciężyć.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro wskazane fragmenty budynków hotelowych, w przedstawionych miesiącach 2020 r. i 2021 r., nie były użytkowane w jego działalności gospodarczej, to w świetle omawianego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, nie jest dopuszczalne traktowanie ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3 upol.
Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy, nieużytkowane części budynków: (…)przy ul. (…),Hotelu (…) przy ul. (…), Hotelu (…)przy ul. (…), Hotelu (…) przy ul. (…), Hotelu (…) przy ul. (…) oraz Hotelu (…)przy ul. (…), nie mogą być w kwietniu 2020 r., w grudniu 2020 r. i w styczniu 2021 r. oraz w kwietniu 2021 r. opodatkowane stawką z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol, tj. stawką od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powinny być natomiast opodatkowane stawką, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol, tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części. Natomiast części budynków: (…) przy ul. (…),Hotelu (…)przy ul. (…), Hotelu (…)przy ul. (…), Hotelu (…) przy ul. (…), Hotelu (…) przy ul. (…)oraz Hotelu (…)przy ul. (…), takie jak niektóre pokoje hotelowe, nieznaczne części powierzchnie podziemnych garaży oraz części gastronomicznych, w tym restauracja hotelowych, nieznaczna część kuchni, pomieszczenia i powierzchnie o funkcji administracyjnej, technicznej, sanitarnej (niektóre), recepcje i inne, które w podanych okresach były wykorzystywane przez pracowników Wnioskodawcy (danego hotelu) lub nielicznych gości, powinny pozostać opodatkowane stawką z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol, czyli stawką od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
V
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:
Podstawę opodatkowania (art. 4 ust. 1 upol) stanowi:
1) dla gruntów - powierzchnia;
2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;
3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.
Natomiast podatnikami podatku od nieruchomości (art. 3 ust. 1 upol) są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:
1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
3) użytkownikami wieczystymi gruntów;
4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.
Budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.).
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ustawodawca wyróżnia między innymi następujące stawki podatku od nieruchomości od budynków lub ich części:
a) mieszkalnych,
b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.
Według art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - to budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.
Zgodnie z danymi zawartymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka (…) S.A. prowadzi działalność hotelarską, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych (Dz.U.2020.2211 - dalej także: „uuh”). Jednocześnie wnioskodawca jest właścicielem kompleksów hotelowych na terenie miasta Krakowa tj.:
• Hotel (…)przy ul. (…);
• Hotel (…)przy ul. (…);
• Hotel (…)przy ul. (…);
• Hotel (…)przy (…);
• Hotel (…)przy ul. (…);
• Hotel (…)przy ul. (…).
Mając na uwadze powyższe bez wątpienia wystąpiła w okresach od 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. oraz od 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. i od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. przesłanka posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości innych niż mieszkalne. Jednakże jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku Sygn. akt SK 39/19 z dnia 24 lutego 2021 r. samo posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest kryterium wystarczającym do uznania nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aby uznać dany przedmiot opodatkowania za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (z zastrzeżeniami wymienionymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l.) musi on:
- faktycznie być wykorzystywany do prowadzenie działalności gospodarczej bądź,
- potencjalnie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą.
Wytyczne jakimi powinien kierować się organ podatkowy przy ustaleniu rzeczonego związku wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku III FSK 4061/21 z dnia 15 grudnia 2021 r. W powyższym orzeczeniu wskazano że :
„Za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 2021 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm.), można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:
1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub
2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub
3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:
- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo
- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.”
Dodatkowo jak wskazuje się w cytowanym orzeczeniu w ustaleniu związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budynku, budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. Jak wynika z pisma Spółki z dnia 30 sierpnia 2022 r. budynki hotelowe o których mowa we wniosku są wpisane do ewidencji środków trwałych a tym samym stanowiły majątek przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Ponadto w rzeczonym dokumencie wskazano, że koszty związane z utrzymaniem budynków hotelowych w okresach 20 marca do końca maja 2020 r. oraz od 28 listopada 2020 r. do 7 maja 2021 r. były rozpoznawane przez Spółkę jako koszty prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo jak wynika z samego wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej rzeczone budynki przystosowane były we wskazanym okresie do prowadzenia działalności hotelarskiej a więc zgodnej z profilem działalności Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe budynki hotelarskie objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w okresach obowiązujących obostrzeń covidowych były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na fakt czy były faktycznie wykorzystywane do działalności hotelarskiej nie tylko ze względu na posiadanie przez przedsiębiorcę.
Istniejąca sytuacja pandemiczna co prawda wprowadziła w wyżej wymienionym okresie pewne ograniczenia, szczególnie dla branży hotelarskiej. Jednakże co ważne nie wpłynęło to na sytuację prawnopodatkową podmiotów prowadzących tę działalność.
Związek o którym mowa powyżej nie został w żaden sposób rozerwany również w czasie tzw. „lockdownów” w okresach od 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. oraz od 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. i od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. Przede wszystkim należy przypomnieć, że działalność hotelarska nie była całkowicie zakazana (co również zauważa sam Wnioskodawca). Jak wynika bowiem z treści wydawanych Rozporządzeń Rady Ministrów w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii działalność hotelarska podlegała jedynie ograniczeniom, a nie całkowitemu zakazowi. Tym samym zbyt daleko idącym stwierdzeniem byłoby uznanie, iż niemożliwe w stanie prawnych obowiązującym wskazanym okresie było prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług hotelarskich. Podmiot, który chciał prowadzić działalność gospodarczą, mógł zdobyć na rynku klientów nie objętych ograniczeniami wprowadzonymi w wyżej wymienionym okresie.
Istniejąca sytuacja pandemiczna co prawda wprowadziła w wyżej wymienionym okresie pewne zakazy. Jednakże co ważne nie wpłynęło to na sytuację prawnopodatkową podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Zakazy nie zerwały związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż on nadal istniał nie tylko ze względu na fakt posiadania ale również na działania Spółki podejmowane w okresie od 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. i od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. takie jak :
Tym samym charakter budynku wskazywał na jego gospodarcze przeznaczenie z wykluczeniem zamiaru prowadzenia w oparciu o niego działalności innej niż gospodarcza.
Wszystkie podnoszone powyżej kwestie wskazują, iż nawet jeżeli jak wskazuje wnioskodawca w budynkach hotelowych objętych wnioskiem o interpretacje nie była prowadzona działalność hotelarska w okresie ograniczeń pandemicznych to i tak potencjalnie mogły być do takiej działalności wykorzystane. Potencjalna niemożność wykorzystania nieruchomości musi wynikać z obiektywnych przesłanek. Przesłanki te muszą mieć bowiem charakter trwały. W niniejszej sprawie takie okoliczności nie nastąpiły. Ograniczenia pandemiczne miały charakter przejściowy. Jak wskazuje Wnioskodawca w okresie pomiędzy obostrzeniami i obecnie nadal prowadzi w nich działalność hotelarską. Jednocześnie nawet w trakcie ograniczeń pandemicznych budynki, jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 30 sierpnia 2022 r., pozostawały przystosowane do działalności polegającej na świadczeniu usług hotelarskich. Powyższe jasno wpisuje się w rozumienie potencjalnego wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej przez sądy administracyjne, zgodnie z którą są to działania przedsiębiorcy mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej.
Jeżeli ustawodawca chciałby aby nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorców, których dotyczą ograniczenia i zakazy obowiązujące w czasie pandemii nie były uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej powinien zawrzeć takie regulacje w akcie prawnym rangi ustawy. Jak wskazuje bowiem art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej „Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie”. Jednocześnie art. 217 Ustawy Zasadniczej stanowi, że „Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy”. Jak wynika z powyższego, wszelkie kwestie związane z podatkami mogą być regulowane tylko i wyłącznie w aktach prawnych rangi ustawy. Tym samym jakiekolwiek kwestie związane wyłączeniami nieruchomości od związku z prowadzeniem działalności gospodarczej mogą być regulowane w przepisach ustawowych. Analiza aktów prawnych obowiązujących w okresach od 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. oraz od 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. i od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. nie wykazała aby, w tych okresach obowiązywał przepis wyłączający od związku z działalnością gospodarczą branże objęte zakazami i ograniczeniami wynikającymi z obowiązującego stanu pandemii.
Reasumując należy stwierdzić, iż w opisanym stanie faktycznym w okresach od 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. oraz od 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. i od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. budynki hotelowe objęte wnioskiem o interpretację należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej a tym samym zasadnym jest zastosowanie wobec nich stawki o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Mając na uwadze powyższe organ podatkowy uznaje, że na gruncie opisanego stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
VI
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Prezydent Miasta Krakowa, Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta Krakowa, Al. Powstania Warszawskiego 10, 31-541 Kraków.