interpretacja 67

Rodzaj dokumentu	interpretacja indywidualna
Sygnatura	PD-01.3120.8.21.2011.GK
Data	2011.12.12
Autor	Prezydent Miasta Krakowa
Istota interpretacji	Opodatkowanie garaży podatkiem od nieruchomości
Z interpretacji indywidualnej usunięto dane identyfikujące wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji zgodnie z art. 14i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Osoba odpowiedzialna za wyłączenie powyższych danych: Grzegorz Kasprzak

Uwaga: interpretacja uchylona wyrokiem I SA/Kr 467/12

wniosek

INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PODATKOWA

Działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 21 września 2011 r. złożonego przez (…) z siedzibą w Krakowie i uzupełnionego w dniu 4 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

1. uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy polegające na tym że, wyodrębniony z budynku mieszkalnego garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego, którego właścicielem jest przedsiębiorca na potrzeby podatku od nieruchomości powinien być opodatkowany stawką jak dla budynków lub ich części pozostałych, jest nieprawidłowe,

2. uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy polegające na tym że, wyodrębniony z budynku mieszkalnego garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego którego współwłaścicielem jest przedsiębiorca i osoby trzecie, na potrzeby podatku od nieruchomości powinien być opodatkowany stawką jak dla budynków lub ich części pozostałych, jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnioskodawca przedstawił stan faktyczny wedle którego, spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości lokalowych. W ramach prowadzonej działalności wybudowany zostanie budynek mieszkalny wielorodzinny z garażem podziemnym wielostanowiskowym, przy czym dla budynku mieszkalnego oraz garażu podziemnego ustanowione zostaną odrębne księgi wieczyste. W garażu podziemnym nie zostaną wyodrębnione prawnie miejsca postojowe.

Udziały we własności podziemnego garażu wielostanowiskowego podlegać będą zbyciu na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych wyodrębnionych we wskazanym budynku. Każdy udział przypisany będzie do konkretnego miejsca postojowego. W konsekwencji do czasu całkowitego wyzbycia się przez spółkę prawa własności podziemnego garażu wielostanowiskowego, garaż ten stanowić będzie wyłączną własność Spółki lub też – po dokonaniu pierwszej sprzedaży udziałów na rzecz właścicieli wyodrębnionych lokali – objęty będzie współwłasnością w częściach ułamkowych należących do Spółki oraz właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. jaka stawka podatkowa winna mieć zastosowanie w podatku od nieruchomości w stosunku do garażu wielostanowiskowego wyodrębnionego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym od momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy wnioskodawczyni jest jedynym właścicielem garażu wielostanowiskowego,

2. jaka stawka podatkowa winna mieć zastosowanie w podatku od nieruchomości w stosunku do garażu wielostanowiskowego wyodrębnionego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym od momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy garaż wielostanowiskowy stanowi współwłasność wnioskodawczyni oraz podmiotów trzecich, na których rzecz zbyte zostały udziały w garażu wielostanowiskowym, aż do momentu sprzedaży przez wnioskodawczynię całości udziałów.

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w przedmiotowej sprawie, zgodnie z którym wyodrębniony lokal garażu wielostanowiskowego powinien podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków pozostałych, niezależnie od tego czy spółka jest jedynym jego właścicielem czy pozostaje on we współwłasności spółki i osób trzecich.

Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje treść art. 2 w związku art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zgodnie, z którymi budynki można podzielić ze względu na ich przeznaczenie i rzeczywiste zagospodarowanie – na budynki mieszkalne, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz na budynki pozostałe. Budynki związane z prowadzenie działalności gospodarczej to zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zdaniem Spółki podziemny garaż wielostanowiskowy powinien być zakwalifikowany do budynków pozostałych i opodatkowany odpowiednio stawką jak dla budynków pozostałych. Wskazany obiekt jest bowiem lokalem użytkowym o innym niż mieszkalne przeznaczeniu, które to przeznaczenie wyklucza także możliwość zakwalifikowania go do budynku (jego części) związanego z działalnością gospodarczą. Podziemny garaż wielostanowiskowy może być wykorzystywany wyłączenie w celu przechowywania samochodów lub innych pojazdów mechanicznych, zapewniając utrudnienie ewentualnych prób kradzieży pojazdów, ich elementów i wyposażenia, zabezpieczenie przed aktami wandalizmu, ochronę przed zewnętrznymi czynnikami atmosferycznymi. Lokal charakteryzuje zatem przeznaczenie celowe w postaci zapewnienia mieszkańcom wielorodzinnego budynku mieszkalnego, z którego podziemny garaż został wyodrębniony, możliwości zaparkowania większej liczby samochodów na tym samym obszarze gruntu. Garaż nie może zatem nawet z przyczyn technicznych służyć prowadzeniu w nim produkcji, świadczenia usług, czy wykonywaniu jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej, a ze względu na jego przeznaczenie powinien zostać uznany za lokal niezbędny do prawidłowego korzystania z wyodrębnionych w budynku mieszkalnym lokali.

Gdyby jednak uznać, że prowadzenie działalności gospodarczej w podziemnym garażu wielostanowiskowym jest możliwe (na co Wnioskodawca się jednak nie zgadza) to okoliczność ta i tak nie pozwalałaby w tym stanie faktycznym opodatkować go stawką jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowany w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy przyimek „tej” działalności pozwala na zastosowanie najwyższych stawek wyłącznie do sytuacji, w której posiadanie przez danego przedsiębiorcę danego budynku związane jest z rzeczywistym wykorzystaniem tego lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnej z profilem działalności wykonywanej przez tego danego przedsiębiorcę. Zaliczenie budynku do kategorii związanych z działalnością gospodarczą wymaga zatem stwierdzenia jej związków z prowadzeniem tejże działalności. Związki te winny zostać zidentyfikowane w oparciu o podstawową funkcję użytkową budynku. Na poparcie tego twierdzenia Wnioskodawca przywołuje wyrok NSA: z 7 października 2010 r., sygn. akt II FSK 2080/08, z 22 września 2009 r. sygn. akt II FSK 542/08, a także glosę do wyroku NSA z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1786/08, B. Pahl w: Finanse Komunalne 2010 nr 5).

Prawidłowość łączenia wyboru stawki podatkowej z charakterem przedmiotu opodatkowania (jego gospodarczym przeznaczeniem), nie zaś podmiotowymi właściwościami podatników, zdaniem Wnioskodawcy, pozostaje zbieżna także z wykładnią celowościową oraz systemową przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a różne przeznaczenie poszczególnych budynków powoduje zróżnicowanie pod tym kątem stawek podatkowych. Wprowadzona przez ustawodawcę niejednolitość stawek musi być zdaniem Wnioskodawcy wykładana zgodnie z konstytucyjną zasadą proporcjonalności. Dlatego obciążanie budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy najwyższą stawką pozostawałoby w sprzeczności z zasadą proporcjonalności sensu largo tj. z zasadą konieczności, a ponadto godziłoby w zasadę równości. Skoro bowiem przedmiot opodatkowania w podatku od nieruchomości łączony jest z przymiotami gospodarczymi i faktycznym wykorzystaniem gruntu budynku czy budowli, nie zaś z cechami osobowymi podatnika, to brak tym samym podstaw do rozszerzania zakresu zastosowania najwyższych stawek podatkowych na wszystkie nieruchomości posiadane przez przedsiębiorcę. Podobnie brzmienie art. 5 ust. 3 i 4 ustawy, w opinii Wnioskodawcy przesądza że zastosowanie wyższej stawki podatkowej jest możliwa tylko w przypadku rzeczywistego wykorzystania określonej nieruchomości na cele działalności gospodarczej, zaś dalsze różnicowanie w tym zakresie może być uzasadnione rodzajem prowadzonej (faktycznie) w tym budynku działalności.

Powyższa ocena prawna odnosi się także do sytuacji, gdy Wnioskodawca pozostaje we współwłasności podziemnego garażu. Uznanie, że samo posiadanie przez przedsiębiorcę budynku lub jego części powodowałoby zastosowanie najwyższych stawek, mimo braku wykorzystywania lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej, byłoby krzywdzące dla pozostałych współwłaścicieli, którzy zobowiązani są do solidarnej zapłaty podatku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 z późn. zm. – dalej u.p.o.l.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi ich powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Stawki podatku od nieruchomości ustala rada gminy w drodze uchwały i zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.o.l. nie mogą przekroczyć określonego pułapu w podziale na stawki przewidziane między innymi dla budynków lub ich części:

• mieszkalnych,

• związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej,

• pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że przedmiotem opodatkowania są budynki lub ich części. Pojęcia „budynki lub ich części” ustawodawca konsekwentnie używa także w powoływanych wyżej przepisach dotyczących określenia podstawy opodatkowania (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) oraz podziału na konkretne rodzaje stawek (art. 5 ust. 1 u.p.o.l.). Dokonując wykładni tych przepisów organ podatkowy dochodzi do wniosku, że w art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w istocie wymienione zostały dwa odrębne przedmioty opodatkowania tj. „budynki” (traktowane jako całość) oraz „części budynków”. Oznacza to, że „część budynku” może stanowić odrębny przedmiot opodatkowania w sytuacji gdy, ta część jest prawnie wyodrębniona z budynku i stanowi odrębny przedmiot własności. Takie rozumienie przepisu dotyczącego przedmiotu opodatkowania zbieżne jest chociażby z definicją nieruchomości zawartą w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą „nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.”

W odniesieniu do podatku od nieruchomości należy zauważyć, że pośrednio prawidłowość odrębnego opodatkowania lokalu wyodrębnionego z budynku wynika także z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Warto zaznaczyć, że w przepisie tym mowa jest jedynie o lokalu czyli odnosi się on zarówno do lokali mieszkalnych jak i niemieszkalnych. Skoro zatem dopuszczalne jest odrębne opodatkowanie lokali w budynku to nie ma przeszkód, a wręcz wskazane jest, aby te odrębne przedmioty opodatkowania były opodatkowane z zastosowaniem różnych – właściwych dla konkretnych przedmiotów opodatkowania - stawek.

Wnioskodawca wskazuje, że garaże które zamierza wybudować mają być samodzielnymi, wyodrębnionymi lokalami niemieszkalnymi.

W związku z powyższym należy uznać, że prawna odrębność lokali mieszkalnych oraz lokali niemieszkalnych w tym garażu stanowiących odrębny od lokalu mieszkalnego przedmiot własności upoważnia do odrębnego potraktowania lokalu i garażu z prawnopodatkowego punktu widzenia.

Stanowisko takie znajduje także odzwierciedlenie w bieżącym orzecznictwie sądów administracyjnych np.: wyrok WSA w Warszawie z 05.08.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 313/11, z 04.08.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 368/11, z 14.07.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 23/11, z 07.07.2011 r. sygn. III SA/Wa 214/11, z 30.06.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 10/11, z 16.06.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 3228/10, z 13.06.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 3254/10 i sygn. akt III SA/Wa 3255/10, z dnia 13 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2652/10), z dnia 4 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2192/10, z dnia 26 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1958/10, z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2114/10, sygn. akt III SA/Wa 2115/10, sygn. akt III SA/Wa 2116/10, sygn. akt III SA/Wa 2117/10, wyrok WSA w Szczecinie z 27.07.2011 r. sygn. akt I SA/Sz 522/11, wyrok WSA w Poznaniu z 15.06.2011 r. sygn. akt III SA/Po 811/10, wyrok WSA w Białymstoku: z 11 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 12/08, z 23 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 407/07.

Nie jest natomiast trafny pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę pozwalający opodatkować garaż podziemny znajdujący się w posiadaniu przedsiębiorcy stawką jak dla budynków pozostałych. Z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ewidentnie wynika, że za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć takie, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Jedyną przesłanką pozytywną pozwalającą uznać, ze zastosowanie mają stawki najwyższe jest fakt posiadania budynku przez przedsiębiorcę. Potwierdzeniem tego jest stanowisko doktryny zgodnie z którym, „różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza (np. socjalna) należy uznać za związane z działalnością gospodarczą”, a „w omawianej definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę” (L. Etel, Komentarz do art. 1(a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, LEX).

Wnioskodawca powołując się na przesłankę negatywną tj. niemożność wykorzystywania garażu przez przedsiębiorcę ze względów technicznych, stwierdza, iż nie można zatem zastosować do przedmiotowego garażu stawek jak dla budynków lub ich części związanych prowadzeniem działalności gospodarczej. Garaż charakteryzujący się przeznaczeniem celowym (ma zapewnić mieszkańcom możliwość zaparkowania samochodu) z przyczyn technicznych nie może służyć prowadzeniu w nim produkcji, świadczenia usług, czy wykonywania jakiegokolwiek innego rodzaju działalności gospodarczej. Zdaniem organu podatkowego miejsca postojowe w garażu podziemnym mogą służyć zarówno do parkowania samochodów mieszkańców jak i np. do parkowania samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zgodnie z celem, do którego garaż jest na ogół przeznaczony można zatem odnaleźć związek z prowadzeniem działalności gospodarczej Dlatego w opinii organu podatkowego Wnioskodawca niesłusznie związek z prowadzeniem działalności gospodarczej ogranicza jedynie do możliwości prowadzenia w garażu działalności produkcyjnej, czy świadczenia usług itd.

Podobnie nietrafiony (w kontekście opisu zdarzenia przyszłego) jest argument Wnioskodawcy nakazujący zawężająco interpretować możliwość opodatkowania garażu wyższą stawką i uzależniać go od faktu posiadania przez przedsiębiorcę budynku lub jego części, ale tylko w przypadku, gdy łączy się ono z rzeczywistym wykorzystaniem tego lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnej z profilem działalności gospodarczej danego przedsiębiorcy. Powołany wyżej przykład, odnoszący się do możliwości parkowania w przedmiotowym garażu samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, pokazuje, że nawet rozpatrując dany przypadek ad causam, prawidłowy jest wniosek, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią względy techniczne wyłączające możliwość opodatkowania powierzchni garażu stawką przewidzianą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Chociaż przedsiębiorstwo Wnioskodawcy zajmuje się budową i sprzedażą nieruchomości lokalowych, nie stoi to na przeszkodzie żeby grunty, budynki lub budowle wykorzystywane do parkowanie samochodów tego przedsiębiorstwa uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w szerokim znaczeniu.

Dla zastosowania odpowiedniej stawki podatku od nieruchomości nie będzie również miał znaczenie np. argument, że Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał garażu podziemnego do parkowania samochodów firmowych. Możliwość wyłączenia zastosowania najwyższych stawek ustawodawca uzależnił bowiem od faktycznej i potencjalnej niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych („nie jest i nie może być”). Jeśli natomiast przyjąć tok rozumowania Wnioskodawcy nieużytkowany parking obok siedziby firmy Wnioskodawcy także możnaby wyłączyć z opodatkowania najwyższą stawką, tylko z tego powodu, że jest nieużywany, a nie jest na nim prowadzona działalność produkcyjna, usługowa itd.

Taka interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest zgodna z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz poglądami doktryny. Nie narusza przy tym ani konstytucyjnej zasady proporcjonalności ani zasady równości.

W odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego, w którym garaż podziemny – wyodrębniony, z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego, jest współwłasnością Wnioskodawcy, który jest przedsiębiorcą oraz osób trzecich, organ podatkowy również stoi na stanowisku, że zastosowanie w takim przypadku powinny mieć stawki podatku od nieruchomości przewidziane dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aktualne są w tym przypadku argumenty przedstawione powyżej.

W związku z powyższym organ podatkowy stoi na stanowisku, że wyodrębniony garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w budynku zakwalifikowanym jako mieszkalny i będący własnością przedsiębiorcy albo współwłasnością przedsiębiorcy oraz osób trzecich, powinien być opodatkowany według stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Dlatego, stanowisko przedstawione we wniosku odnoszące się do stawki podatku od nieruchomości dla garaży podziemnych jest nieprawidłowe.

Na indywidualną interpretację podatkową zgodnie z art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, złożona za pośrednictwem Prezydenta Miasta Krakowa, adres: Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta Krakowa, Al. Powstania Warszawskiego 10, 31-549 Kraków, wniesiona po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację do usunięcia naruszenia prawaw terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dnia od dnia wniesienia tego wezwania.

Rodzaj dokumentu	interpretacja indywidualna
Sygnatura	PD-01.3120.8.21.2011.GK
Data	2013.01.14
Autor	Prezydent Miasta Krakowa
Istota interpretacji	Opodatkowanie garaży podatkiem od nieruchomości
Z interpretacji indywidualnej usunięto dane identyfikujące wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji zgodnie z art. 14i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Osoba odpowiedzialna za wyłączenie powyższych danych: Grzegorz Kasprzak

Uwaga: interpretacja uchylona przez organ podatkowy

INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PODATKOWA

Działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 21 września 2011 r. złożonego przez (…) z siedzibą w Krakowie i uzupełnionego w dniu 4 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co do którego w dniu 12.12.2011 r. została wydana indywidualna interpretacja podatkowa uchylona wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 15.06.2012 r. sygn. akt I SA/Kr 467/12

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2011 r. (…) z siedzibą w Krakowie złożyło wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 z późn. zm.). Po wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, braki zostały uzupełnione w dniu 4 listopada 2011 r. W dniu 12 grudnia 2011 r. organ podatkowy wydał indywidualną interpretację w przedmiotowej sprawie, na którą Wnioskodawca wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wyrokiem Sądu z dnia 15 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 467/12 wydana interpretacja została uchylona. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wskazał, iż wydając ponownie interpretację, należy przede wszystkim rozwinąć argumentację dotyczącą uzasadnienia oceny organu podatkowego dotyczącego stanowiska Podatnika dotyczącego pytania drugiego zawartego we wniosku. Doręczenie prawomocnego orzeczenia wraz z aktami sprawy do organu podatkowego nastąpiło w dniu 18 października 2012 r.

We wniosku Wnioskodawca przedstawił opis zdarzenia przyszłego wedle którego, spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości lokalowych. W ramach prowadzonej działalności wybudowany zostanie budynek mieszkalny wielorodzinny z garażem podziemnym wielostanowiskowym, przy czym dla budynku mieszkalnego oraz garażu podziemnego ustanowione zostaną odrębne księgi wieczyste. W garażu podziemnym nie zostaną wyodrębnione prawnie miejsca postojowe.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

• mieszkalnych,

• związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej,

• pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Wnioskodawca wskazuje, że garaże które zamierza wybudować mają być samodzielnymi, wyodrębnionymi lokalami niemieszkalnymi.

W opinii organu podatkowego wyodrębnione lokale zaklasyfikowane jako niemieszkalne nie mogą być potraktowane jako pełniące funkcję mieszkalną. Fakt, że lokal zaklasyfikowany jako niemieszkalny stanowi część budynku mieszkalnego nie świadczy w jakikolwiek sposób o jego funkcji mieszkalnej. Należy bowiem wskazać, że według poglądów doktryny i orzecznictwa za kryterium decydujące o zakwalifikowaniu danej nieruchomości do kategorii budynków mieszkalnych uznaje się faktyczne przeznaczenie danego budynku i jego wykorzystanie na cele mieszkalne. Skoro bowiem ustawodawca rozdzielił przedmiot opodatkowania wskazując na sposób wykorzystania budynku lub jego części, to określeniu sposobu wykorzystania budynku lub jego części należy nadać jurydyczne znaczenie.

Jak wspomniano powyżej w przypadku garażu wielostanowiskowego będącego przedmiotem odrębnej własności i usytuowanego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym w celu prawidłowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy uwzględnić fakt, że tak opisany lokal jest traktowany jako odrębny od samego budynku przedmiot opodatkowania. Nie można zatem niejako automatycznie rozciągać mieszkalnych funkcji samego budynku zawierającego lokale mieszkalne do rzeczywistych funkcji danego odrębnego przedmiotu opodatkowania tj. tak jak w rozpatrywanym przypadku do garażu wielostanowiskowego. W celu przyporządkowania odpowiedniej stawki podatku od nieruchomości do przedmiotowego garażu wielostanowiskowego należy dokonać analizy funkcji jakie pełni taki przedmiot opodatkowania abstrahując od mieszkalnej funkcji lokali znajdujących się w budynku. Podstawowa funkcja jaką pełni garaż wielostanowiskowy polega na możliwości przechowywania w nim samochodów lub innych pojazdów mechanicznych. Garaż co do zasady nie pełni funkcji mieszkalnych tj. nie służy do zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich.

Pogląd taki został wyrażony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z uzasadnienia przedmiotowej uchwały wynika, że za przyjęciem poglądu, że garaż stanowiący odrębną nieruchomość jest opodatkowany stawką wyższą niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, zdaniem Sądu przemawia również wykładnia systemowa zewnętrzna dokonana na w oparciu o przepisy regulujące podatek VAT.

Sąd stwierdził, iż „w jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że dla ustalenia właściwej stawki podatku od towarów i usług od sprzedaży odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotne jest precyzyjne określenie, co stanowi przedmiot tej czynności. Możliwe bowiem jest uznanie garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej w wypadku określenia korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum albo wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum.”

Dodatkowo NSA powołał się także na wykładnie celowościową przyjętego stanowiska przyjmując, że „w praktyce zdarza się, że właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość w postaci garażu są osoby fizyczne, które nie są właścicielami samodzielnych lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. W takiej sytuacji brak jest uzasadnienia, aby podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych był uiszczany przez osoby będące wyłącznie właścicielami samego garażu, który nie pełni funkcji mieszkalnej.”

W tym miejscu należy podkreślić, że wnioski płynące z przytoczonej powyżej uchwały NSA z 27 lutego 2012 r. mają kapitalne znaczenie w niniejszej sprawie. NSA bowiem wyraźnie wskazało, że hala garażowa znajdująca się w bryle budynku mieszkalnego, jeżeli stanowi odrębną nieruchomość to należy traktować ją jako odrębny przedmiot opodatkowania inny niż pozostała część budynku. Konsekwentnie do tego wybór stawki podatku dla takiego lokalu zależy od konkretnego stanu faktycznego, tzn. w przypadku gdy stanowi własność osób fizycznych (a taki stan faktyczny był przedmiotem rozstrzygnięcia NSA) zasadne jest stosowanie stawki jak dla budynków lub ich części pozostałych (ze względu na niemieszkalną funkcję budynku), natomiast gdy znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy i nie zachodzą inne przesłanki (względy techniczne) zastosowanie ma najwyższa stawka przewidziana dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

O wydanie zaskarżonej interpretacji wnioskował podatnik działający w formie spółki prawa handlowego, prowadzący działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się „grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych”. Brzmienie tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej to taki, który jest w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Jak wskazano wcześniej nie ma wątpliwości, że Podatnik jest przedsiębiorcą, a ze stanu faktycznego wynika, że budynek będzie w Jego posiadaniu.

Z dalszej części definicji wynika, że nie mogą być uznane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej budynki lub ich części o charakterze mieszkalnym. Jak udowodniono powyżej garaż podziemny nie może być traktowany jako pełniący funkcję mieszkalną.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 32/12 (SIP LEX nr 1213711)„o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę (podkr. organu), a nie sposób, w jaki jest ona wykorzystywana. Obiekt nawet niewykorzystywany faktycznie w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej uznaje się już za związany z działalnością, bowiem definicja ustawowa nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą. Wyjątkiem od uznania, że grunty, budynki czy budowle są związane z działalnością gospodarczą są względy techniczne.”

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 23 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 599/11 (SIP LEX nr 1218000), który stwierdził, że „sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nawet różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub wykorzystywane na potrzeby działalność innej niż gospodarcza, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą.”

Takie samo stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 15 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 729/11 (SIP LEX nr 1164616): „Sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że grunt (budynek, budowla) jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do uznania, że nieruchomości są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest konieczne stwierdzenie, iż działalność gospodarcza jest faktycznie na nich prowadzona. Decydujące znaczenia ma zatem fakt posiadania przez podatnika statusu przedsiębiorcy” oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 27 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 169/12 (SIP LEX nr 1130760), który stwierdził, iż „Z samego faktu, że spółka jest przedsiębiorcą (w rozumieniu art. 1a ust. 3 i 4 u.p.o.l. w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 u.s.d.g.) wynika, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., że znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą i w zasadzie - podlegają z tego względu opodatkowaniu wyższymi stawkami podatku, aniżeli stawki stosowane do przedmiotów opodatkowania o innym charakterze.”

Ze stanowiska doktryny ( Grzegorz Dudar – „Opodatkowanie budynków mieszkalnych znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy – glosa do wyroku NSA z 22 lipca 2009 r. (sygn. akt II FSK 460/08), opubl. w „Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych Nr 10(104) październik 2009 r.) także wynika jednoznacznie, że „w sytuacji wyodrębnienia lokali w budynku mieszkalnym opodatkowaniu podlegają poszczególne lokale (mieszkalne, użytkowe, garaże) oraz części wspólne takiego budynku, a nie cały budynek. Przyjąć należy, iż w takiej sytuacji jedynie lokale mieszkalne wraz z pomieszczeniami przynależnymi są opodatkowane według stawek właściwych dla budynków i lokali mieszkalnych, natomiast pozostałe lokale niemieszkalne powinny być opodatkowane według stawek przewidzianych dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (jeżeli znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy) lub według stawek pozostałych.”

Z tego wynika, że w sytuacji gdy przedsiębiorca posiada budynki lub ich części i nie są to budynki lub ich części mieszkalne to zastosowanie znajdzie stawka jak dla związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie nie zasiniały także żadne okoliczności pozwalające stwierdzić, że zaistniała przesłanka „względów technicznych”, o jakiej mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Pojęciem „względy techniczne” zajmował się NSA niejednokrotnie stwierdzając, że:

• „względy techniczne to takie, które mają związek ze stanem technicznym budynku, powodujące, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia konkretnej działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę, a do tego rodzaju przyczyn nie mogą zostać zaliczone przyczyny technologiczne, ekonomiczne czy finansowe” (wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2007 r. II FSK 773/06, Lex nr 339937)

• „względy techniczne” to każda obiektywna okoliczność natury technicznej niemająca błahego charakteru, w tym również zły stan techniczny budynku, który bez gruntownego remontu nie nadaje się do użytkowania (wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2012 r. , II FSK 2455/10, www.orzeczenia.nsa.gov.pl)

Względy techniczne w rozumieniu powołanego wyżej przepisu oznaczają zatem trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca powołując się na przesłankę negatywną tj. niemożność wykorzystywania garażu przez przedsiębiorcę ze względów technicznych, stwierdza, iż nie można zatem zastosować do przedmiotowego garażu stawek jak dla budynków lub ich części związanych prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ garaż charakteryzujący się przeznaczeniem celowym (ma zapewnić mieszkańcom możliwość zaparkowania samochodu) z przyczyn technicznych nie może służyć prowadzeniu w nim produkcji, świadczenia usług, czy wykonywania jakiegokolwiek innego rodzaju działalności gospodarczej. Zdaniem organu podatkowego miejsca postojowe w garażu podziemnym mogą służyć zarówno do parkowania samochodów mieszkańców jak i np. do parkowania samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zgodnie z celem, do którego garaż jest na ogół przeznaczony można zatem odnaleźć związek z prowadzeniem działalności gospodarczej Dlatego w opinii organu podatkowego Wnioskodawca niesłusznie związek z prowadzeniem działalności gospodarczej ogranicza jedynie do możliwości prowadzenia w garażu działalności produkcyjnej, czy świadczenia usług itd., a argumenty Wnioskodawcy nie świadczą o zaistnieniu „względów technicznych”.

Jako nietrafiony (w kontekście opisu zdarzenia przyszłego) jest argument Wnioskodawcy nakazujący zawężająco interpretować możliwość opodatkowania garażu wyższą stawką i uzależniać go od faktu posiadania przez przedsiębiorcę budynku lub jego części, ale tylko w przypadku, gdy łączy się ono z rzeczywistym wykorzystaniem tego lokalu do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnej z profilem działalności gospodarczej danego przedsiębiorcy. Powołany wyżej przykład, odnoszący się do możliwości parkowania w przedmiotowym garażu samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, pokazuje, że nawet rozpatrując dany przypadek ad causam, prawidłowy jest wniosek, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią względy techniczne wyłączające możliwość opodatkowania powierzchni garażu stawką przewidzianą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Chociaż przedsiębiorstwo Wnioskodawcy zajmuje się budową i sprzedażą nieruchomości lokalowych, nie stoi to na przeszkodzie żeby grunty, budynki lub budowle wykorzystywane do parkowanie samochodów tego przedsiębiorstwa uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w szerokim znaczeniu.

Taka interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest zgodna z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz poglądami doktryny. Możliwość opodatkowania budynków lub ich części niemieszkalnych znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy wynika wprost z powołanego przepisu. W sytuacji gdy hala garażowa jako wyodrębniony lokal niemieszkalny, będzie w posiadaniu przedsiębiorcy, a w sprawie nie zaistniały „względy techniczne” organ podatkowy jest zobligowany zastosować do opodatkowania takiego lokalu najwyższe stawki podatku od nieruchomości jak dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taka wykładnia przepisów, jest ścisłą wykładnią literalną i nie narusza ani konstytucyjnej zasady proporcjonalności ani zasady równości.

W związku z powyższym organ podatkowy stoi na stanowisku, że wyodrębniony garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w budynku zakwalifikowanym jako mieszkalny i będący własnością przedsiębiorcy pomimo jego faktycznego niewykorzystywania przez Podatnika - powinien być opodatkowany według stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego, w któ

rym garaż podziemny – wyodrębniony, z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego, jest współwłasnością Wnioskodawcy, który jest przedsiębiorcą oraz osób trzecich, organ podatkowy również stoi na stanowisku, że zastosowanie w takim przypadku powinny mieć stawki podatku od nieruchomości przewidziane dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aktualne są w tym przypadku argumenty przedstawione powyżej, a dotyczące potraktowania hali garażowej będącej wyodrębnionym lokalem znajdującym się w bryle budynku mieszkalnego jako niezależnego od budynku mieszkalnego przedmiotu opodatkowania.

W cytowanej już wyżej uchwale NSA z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11 Sąd stwierdził, iż na podstawie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 tej ustawy, nieruchomość lokalowa została uznana za odrębny przedmiot opodatkowania, a „odrębność ta (od innych części budynku) pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały bądź przeznaczony na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 1 tej ustawy.”

Sąd wskazał, iż „pogląd ten zyskał aprobatę w piśmiennictwie (por. L. Etel: Podatek od lokali garażowych, "Finanse Komunalne" 2011, nr 5, s. 33-38). W artykule tym autor wskazał, że nabycie garażu jako lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość prowadzi do tego, że lokal taki staje się (...) odrębnym od budynku przedmiotem podatku od nieruchomości. W związku z tym stosuje się do niego odrębne stawki podatkowe. Podobne stanowisko autor ten zawarł w publikacji: Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości garaży w budynkach mieszkalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych", 2002, nr 7-8, s. 1 i 9-13.”

Jak udowodniono wyżej halę garażową znajdującą się w bryle budynku mieszkalnego, jeżeli stanowi odrębną nieruchomość - należy traktować jako odrębny przedmiot opodatkowania inny niż pozostała część budynku. Konsekwentnie do tego wybór stawki podatku dla takiego lokalu zależy od konkretnego stanu faktycznego, tzn. w przypadku gdy stanowi własność osób fizycznych zasadne jest stosowanie stawki jak dla budynków lub ich części pozostałych (ze względu na niemieszkalną funkcję budynku), natomiast gdy znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy i nie zachodzą inne przesłanki (względy techniczne) zastosowanie ma najwyższa stawka przewidziana dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis art. 3 u.p.o.l. reguluje zakres podmiotowy podatku od nieruchomości, określając podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, którymi są w szczególności osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1). Jeżeli jednak przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości - stosownie do przepisu art. 3 ust. 3 u.p.o.l. ciąży na posiadaczu samoistnym. Jak z powyższego wynika podatnikiem podatku od nieruchomości jest jej właściciel, chyba że przedmiot opodatkowania znajduje się we władaniu posiadacza samoistnego. Zgodnie z przepisem art. 3 ustęp 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zadał pytanie dotyczące stanu w którym będzie współwłaścicielem hali garażowej wraz z innymi osobami fizycznymi. Stosunek współwłasności wyklucza możliwość zastosowania art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli współwłaściciele są jednocześnie współposiadaczami faktycznie władającymi rzeczą. Tego typu sytuacja wyczerpuje bowiem dyspozycję art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zatem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach

Ustanowienie solidarnego obowiązku zapłaty podatku oznacza, że każdy ze współwłaścicieli jest obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty (por. art. 91 Ordynacji podatkowej i art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego oraz L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny., Wyd. Prawn. C.H.Beck Warszawa 2005, str. 185). Charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Wobec powyższego okoliczność, że współwłaściciele nie prowadzą działalności gospodarczej pozostaje bez wpływu na przyjętą stawkę. Tak długo, jak przedmiotowa nieruchomość będzie stanowiła współwłasność przedsiębiorcy oraz osób fizycznych, będzie na nich wszystkich ciążył solidarny obowiązek podatkowy.

Powyższe konkluzja wynika z istoty prawa współwłasności, która wyraża się tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.), a każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania całej rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 k.c.). Podnoszone przez Wnioskodawcę okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami, które pozostają jednak poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego. W doktrynie podkreśla się, że nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza (por. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz., Dom Wydawniczy ABC 2003, str. 146 - 147). Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2007 roku w sprawie sygn. akt II FSK 1748/06 (SIP LEX nr 307625), do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 Kodeksu cywilnego, nie jest dopuszczalne odstąpienie od, wyrażonej w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane między innymi w wyrokach NSA z dnia 06.09.2012 r. sygn. akt II FSK 188/11, II FSK 189/11 i II FSK 190/11, a także w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1294/11 (SIP LEX nr 1136900) gdzie Sąd wprost stwierdził, że „osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości wg podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Fakt, że pozostałymi współwłaścicielami będą osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania pozostaje we współwłasności Wnioskodawcy będącym przedsiębiorcą, pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Podobnie, wzajemne relacje współwłasności co do sposobu korzystania z przedmiotowej nieruchomości pozostają bez znaczenia z punktu widzenia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości.

Organ podatkowy stwierdza, że osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z prowadzącą działalność gospodarczą spółką, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości według podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Skoro bowiem o wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania, nie ma zatem podstaw do różnicowania stawki podatku w oparciu o kryteria podmiotowe. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Wobec tego, obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, skoro jednym ze współwłaścicieli ma być wnioskodawca będący przedsiębiorcą, cała hala garażowa podlega opodatkowaniu stawką jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustalone w ten sposób zobowiązanie, obciążać będzie solidarnie wszystkich współwłaścicieli tej nieruchomości.

Wykładnia przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie dokonana przez organ podatkowy jest wykładnią literalną i w żaden sposób nie narusza konstytucyjnej zasady proporcjonalności ani zasady równości.

W związku z powyższym organ podatkowy stoi na stanowisku, że wyodrębniony garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w budynku zakwalifikowanym jako mieszkalny i będący współwłasnością przedsiębiorcy oraz osób trzecich, powinien być opodatkowany według stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Dlatego, stanowisko przedstawione we wniosku odnoszące się do stawki podatku od nieruchomości dla garaży podziemnych jest nieprawidłowe.

Na indywidualną interpretację podatkową zgodnie z art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, złożona za pośrednictwem Prezydenta Miasta Krakowa, adres: Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta Krakowa, Al. Powstania Warszawskiego 10, 31-549 Kraków, wniesiona po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację do usunięcia naruszenia prawa w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dnia od dnia wniesienia tego wezwania.

Rodzaj dokumentu	interpretacja indywidualna
Sygnatura	PD-01.3120.8.21.2011.GK
Data	2013.02.26
Autor	Prezydent Miasta Krakowa
Istota interpretacji	Opodatkowanie garaży podatkiem od nieruchomości
Z interpretacji indywidualnej usunięto dane identyfikujące wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji zgodnie z art. 14i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Osoba odpowiedzialna za wyłączenie powyższych danych: Grzegorz Kasprzak

Uwaga: interpretacja utrzymana w mocy (I SA/Kr 581/13 i II FSK 2289/13)

INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PODATKOWA

Działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) i art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 21 września 2011 r. złożonego przez (…) z siedzibą w Krakowie i uzupełnionego w dniu 4 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co do którego w dniu 12.12.2011 r. została wydana indywidualna interpretacja podatkowa uchylona wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 15.06.2012 r. sygn. akt I SA/Kr 467/12 w związku z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa dotyczącym interpretacji z dnia 14.01.2013 r.

1. uchylam indywidualną interpretację Prezydenta Miasta Krakowa z dnia 14.01.2013 r. nr PD-01.3120.8.21.2011.GK

2. uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy polegające na tym że, wyodrębniony z budynku mieszkalnego garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego, którego właścicielem jest przedsiębiorca na potrzeby podatku od nieruchomości powinien być opodatkowany stawką jak dla budynków lub ich części pozostałych, jest nieprawidłowe,

3. uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy polegające na tym że, wyodrębniony z budynku mieszkalnego garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego którego współwłaścicielem jest przedsiębiorca i osoby trzecie, na potrzeby podatku od nieruchomości powinien być opodatkowany stawką jak dla budynków lub ich części pozostałych, jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2011 r. (…) z siedzibą w Krakowie złożyło wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 z późn. zm.). Po wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, braki zostały uzupełnione w dniu 4 listopada 2011 r. W dniu 12 grudnia 2011 r. organ podatkowy wydał indywidualną interpretację w przedmiotowej sprawie, na którą Wnioskodawca wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wyrokiem Sądu z dnia 15 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 467/12 wydana interpretacja została uchylona. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wskazał, iż wydając ponownie interpretację, należy przede wszystkim rozwinąć argumentację dotyczącą uzasadnienia oceny organu podatkowego dotyczącego stanowiska Podatnika dotyczącego pytania drugiego zawartego we wniosku, w tym kwestii równości podmiotów podlegających obowiązkowi podatkowemu oraz sposobu rozliczenia podatku. Doręczenie prawomocnego orzeczenia wraz z aktami sprawy do organu podatkowego nastąpiło w dniu 18 października 2012 r. W dniu 14.01.2013 r. organ podatkowy wydal indywidualną interpretację, a w dniu 01.02.2013 r. Wnioskodawca w związku z wydaną interpretacją wezwał do usunięcia naruszenia prawa.

Zgodnie z stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wyrażonym w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Po 130/10 „(…) zarówno wezwanie organu do usunięcia naruszenia prawa, przewidziane w art. 52 § 3 p.p.s.a., jak i odpowiedź organu na to wezwanie, zgodnie z art. 53 § 2 p.p.s.a. - nie stanowią instytucji postępowania podatkowego. Ich istotą i celem jest stworzenie dodatkowych możliwości autorewizji własnego działania organu administracji publicznej, który podjął akt lub dokonał kwestionowanej czynności, i to tylko i wyłącznie w związku z zagrożeniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego (T. Woś, (w:) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, praca zbiorowa, Warszawa 2008, str. 275). Organ może ale nie musi skorzystać z tej możliwości.” (podobnie wyrok WSA w Olsztynie z 23 września 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 523/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1765/10 – dostępne na stronie internetowej NSA).

W związku z tym, że zgodnie z wyrokiem sądu w niniejszej sprawie w interpretacji należało uwzględnić kwestię wzajemnych rozliczeń pomiędzy współwłaścicielami oraz kwestię równości podatników, zasadne jest uchylenie interpretacji i wydanie jej w kształcie uwzględniającym wskazania sądu.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

• mieszkalnych,

• związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej,

• pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Wnioskodawca wskazuje, że garaże które zamierza wybudować mają być samodzielnymi, wyodrębnionymi lokalami niemieszkalnymi.

Pogląd taki został wyrażony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W powołanej uchwale NSA wyjaśnił także kwestię ewentualnego naruszenia konstytucyjnej zasady równości stwierdzając: „Przy opodatkowaniu garaży różnymi stawkami, w zależności od ich formy prawnej, podnoszony jest zarzut naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Faktycznie, jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 listopada 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 509/11, nieuzasadnione (niesprawiedliwe) jest, aby właściciel domu o powierzchni 300 m2 płacił niższą stawkę za garaż znajdujący się w bryle domu jednorodzinnego niż właściciel lokalu mieszkalnego np. o powierzchni 40 m2, który jest jednocześnie właścicielem garażu stanowiącego odrębną własność lokalową w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. W Polsce jednak nie obowiązuje system podatku od nieruchomości, który uzależnia wysokość podatku od wartości budynków lub ich części. W związku z tym, mimo że podatek od nieruchomości zalicza się do grupy podatków od posiadania majątku, wysokość podatku nie jest uzależniona, w omawianym przypadku, bezpośrednio od wartości majątku, lecz od wykorzystywania go na określone cele (mieszkalne, do działalności gospodarczej, pozostałe). W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zróżnicowanie stawek podatku od garaży w zależności od tego, czy są one lokalem stanowiącym odrębną własność, a w konsekwencji odrębny przedmiot opodatkowania, czy stanowią jedynie przynależność do lokalu mieszkalnego, stanowiło naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP.” Twierdzenia te organ podatkowy w pełni akceptuje i przyjmuje jako własne.

O wydanie zaskarżonej interpretacji wnioskował podatnik działający w formie spółki prawa handlowego, prowadzący działalność gospodarczą.

W przedmiotowej sprawie nie zasiniały także żadne okoliczności pozwalające stwierdzić, że zaistniała przesłanka „względów technicznych”, o jakiej mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Pojęciem „względy techniczne” zajmował się NSA niejednokrotnie stwierdzając, że:

Wnioskodawca powołując się na przesłankę negatywną tj. niemożność wykorzystywania garażu przez przedsiębiorcę ze względów technicznych, stwierdza, iż nie można zatem zastosować do przedmiotowego garażu stawek jak dla budynków lub ich części związanych prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ garaż charakteryzujący się przeznaczeniem celowym (ma zapewnić mieszkańcom możliwość zaparkowania samochodu) z przyczyn technicznych nie może służyć prowadzeniu w nim produkcji, świadczenia usług, czy wykonywania jakiegokolwiek innego rodzaju działalności gospodarczej. Zdaniem organu podatkowego miejsca postojowe w garażu podziemnym mogą służyć zarówno do parkowania samochodów mieszkańców jak i np. do parkowania samochodów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zgodnie z celem, do którego garaż jest na ogół przeznaczony można zatem odnaleźć związek z prowadzeniem działalności gospodarczej Dlatego w opinii organu podatkowego Wnioskodawca niesłusznie związek z prowadzeniem działalności gospodarczej ogranicza jedynie do możliwości prowadzenia w garażu działalności produkcyjnej, czy świadczenia usług itd., a argumenty Wnioskodawcy nie świadczą o zaistnieniu „względów technicznych”.

W związku z powyższym organ podatkowy stoi na stanowisku, że wyodrębniony garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w budynku zakwalifikowanym jako mieszkalny i będący własnością przedsiębiorcy pomimo jego faktycznego niewykorzystywania przez Podatnika - powinien być opodatkowany według stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.

Pomimo tego, iż jak twierdzi powołany wyżej L. Etel i orzecznictwo sądów (wyrok NSA z dnia 06.09.2012 r. sygn. akt II FSK 188/11, II FSK 189/11 i II FSK 190/11) okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami, pozostają poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego, zgodnie z dyrektywą WSA w Krakowie w zapadłym w niniejszej sprawie wyrokiem z dnia 15 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 467/12 organ podatkowy jest zobligowany do wyjaśnienia powyższej kwestii.

Kontynuując zatem rozważania dotyczące sytuacji dłużników solidarnych, należy wskazać, że art. 91 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe odsyła do przepisów Kodeksu cywilnego w zakresie zobowiązań cywilnoprawnych (art. 366-378 k.c.)

W prawie cywilnym wyróżnia się dwa rodzaje zobowiązań solidarnych - solidarność czynną (wierzycieli) i bierną (dłużników). Do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe można stosować wyłącznie instytucję solidarności dłużników (por. R. Dowgier, Komentarz do art. 91 O.p., w: R. Dowgier, L. Etel., C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX, 2011; J. Tarwid, Solidarna odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, Dor. Pod. 1999, Nr 4, s. 6).

Istota solidarności biernej polega na tym, że każdy z dłużników jest zobowiązany wobec wierzyciela do spełnienia całego świadczenia, tak jakby był jedynym dłużnikiem. Wierzyciel może zaś - według swego wyboru - żądać spełnienia całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna. Wierzyciel jest jednak zobowiązany przyjąć świadczenie od któregokolwiek z dłużników nawet wtedy, gdy zażądał spełnienia świadczenia od innego dłużnika (tak R. Dowgier, op. cit.).

Jak podkreśla R. Dowgier, w polskim prawie podatkowym mamy do czynienia przede wszystkim z odpowiedzialnością bierną (solidarnością dłużników). "Pojawia się ona wtedy, gdy ustawa nakłada obowiązek podatkowy na co najmniej dwa podmioty i obowiązek ten, czy to poprzez doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, czy też z mocy prawa, przekształca się w zobowiązanie solidarne".

W sytuacji, gdy jeden z dłużników zobowiązanych solidarnie zaspokaja wierzyciela, ma on na gruncie prawa cywilnego uprawnienie do wystąpienia w stosunku do pozostałych współdłużników z żądaniem zwrotu świadczenia (art. 376 K.c.), z tzw. roszczeniem regresowym (zwrotnym). Przepisy o dochodzeniu w drodze powództwa cywilnego zwrotu świadczenia przez dłużnika solidarnego, który wykonał świadczenie, stosuje się odpowiednio do świadczeń o charakterze publicznoprawnym. Zatem dłużnik podatkowy, który spełnił całe świadczenie, może na drodze sądowej dochodzić od współdłużników zwrotu części tego świadczenia. Przesłanką i chwilą powstania roszczenia regresowego jest spełnienie przez jednego z dłużników solidarnych przynajmniej takiej części świadczenia należnego wierzycielowi, która według treści stosunku prawnego istniejącego między dłużnikami przekracza część, do której zobowiązany był ten dłużnik (wyrok SN z dnia 12 października 2001 r., V CKN 500/00, OSNC 2002, nr 7-8, poz. 90).

Stanowisko takie jest prezentowane takie w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28.11.2012 r., sygn. akt I SA/Gl 501/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 06.12.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1339/12 – dostępne na stronie internetowej NSA, www.orzeczenia.nsa.gov.pl)

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, skoro jednym ze współwłaścicieli ma być Wnioskodawca będący przedsiębiorcą, cała hala garażowa podlega opodatkowaniu stawką jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustalone w ten sposób zobowiązanie, obciążać będzie solidarnie wszystkich współwłaścicieli tej nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii naruszenia zasady równości podatników w kontekście zastosowania podwyższonej stawki także dla współwłaścicieli nie będących przedsiębiorcami należy jeszcze raz podkreślić, że o wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników. Skoro ustawodawca przesądził, iż przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej to taki, który znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy trudno mówić o naruszeniu konstytucyjnej zasady równości podatników. Każdy bowiem podatnik - osoba fizyczna, która nie prowadzi działalności gospodarczej, a który jest współwłaścicielem przedmiotu opodatkowania związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. będzie opodatkowany według wyższej stawki. Zastosowanie wyższej stawki wynika bowiem z charakteru nieruchomości podlegającej opodatkowaniu, a nie właściwości podmiotowych podatników.

Wobec tego, obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalone od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej (właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania) stawki podatkowej - nie jest naruszeniem zasady równości.

W związku z powyższym organ podatkowy stoi na stanowisku, że wyodrębniony garaż podziemny z osobną księgą wieczystą znajdujący się w budynku zakwalifikowanym jako mieszkalny i będący współwłasnością przedsiębiorcy oraz osób trzecich, powinien być opodatkowany według stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Dlatego, stanowisko przedstawione we wniosku odnoszące się do stawki podatku od nieruchomości dla garaży podziemnych jest nieprawidłowe.

Na indywidualną interpretację podatkową zgodnie z art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, złożona za pośrednictwem Prezydenta Miasta Krakowa, adres: Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta Krakowa, Al. Powstania Warszawskiego 10, 31-549 Kraków, wniesiona po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację do usunięcia naruszenia prawa w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dnia od dnia wniesienia tego wezwania.

Metka:

Podmiot publikujący:

WYDZIAŁ PODATKÓW I OPŁAT

Osoba odpowiedzialna:

ANDRZEJ BIELSKI - DYREKTOR WYDZIAŁU

Osoba publikująca:

IZABELA ZDEBSKA-KOK

Data wytworzenia:

2014-09-09

Data publikacji:

2014-09-10

Data aktualizacji:

2024-02-16